חובות ארנונה מכוח סעיף 8(ג) לחוק ההסדרים במשק המדינה (תיקוני חקיקה להשגת יעדי תקציב), התשנ"ג-1992, בצירוף סעיף 119א לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש]. על פי טענת המשיבה, חברת י.לוי השקעות ופיננסים בע"מ החזיקה בתקופות החיוב הרלבנטיות בשלושה נכסים שונים ברחוב רוטשילד 39 בבת-ים, ומכאן חובותיה בתשלום הארנונה. העותרים טוענים מנגד, כי לאורך כל תקופות החיוב הרלבנטיות הנכסים הושכרו לצדדים שלישיים שונים, אשר רק עליהם חלה חובת תשלום הארנונה. נטען גם, כי לא מתקיימים התנאים הנדרשים לחיוב העותרים כבעלי השליטה בחברה, המנויים בסעיף 8(ג) לחוק ההסדרים ובסעיף 119א לפקודת מס הכנסה. 1. רקע הדברים והליכים קודמים העותרים, ירדנה לוי ושם טוב לוי, הינם בעלי השליטה בחברת י.לוי השקעות ופיננסים בע"מ (להלן: החברה) וכל אחד מהם מחזיק ב-50% ממניותיה. החברה רשומה במרשם המקרקעין כבעלים של שלושה נכסים המצויים ברחוב רוטשילד 39 בבת-ים, הידועים גם כתתי חלקות 25, 26, ו-39 בחלקה 141 בגוש 7153. יוער, כי ברישומי המשיבה מצוינים הנכסים כתתי חלקות 121, 138 ו-166 בחלקה 242, ואולם אין חולק כי המדובר באותם נכסים. ביום 10.6.07 פנתה המשיבה לעותרים במכתב, בו נטען כי אף שהחברה החזיקה מיום 1.1.04 בנכסים שבבעלותה, היא לא שילמה את תשלומי הארנונה, המים והביוב בגינם. כן צוין במכתב, כי לפי מיטב ידיעת הממונה על הגבייה, החברה הפסיקה את פעילותה או התפרקה, ולא ניתן עוד להיפרע ממנה. בנסיבות אלה, ולאחר שפעולות גבייה קודמות לא הועילו, הודע לעותרים, כי עליהם לפרוע את חובות החברה, מיום 1.1.04 ועד ליום שליחת המכתב, בסך 30,748 ₪, וזאת מכוח סמכות המשיבה להורות כן על פי סעיף 8(ג) לחוק ההסדרים במשק המדינה (תיקוני חקיקה להשגת יעדי תקציב), התשנ"ג-1992 (להלן: חוק ההסדרים), בצירוף סעיף 119א לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש] (להלן: פקודת מס הכנסה). עוד נכתב, כי אם העותרים לא יעשו כן בתוך שבועיים, יינקטו נגדם הליכי גבייה מינהליים מכוח פקודת המסים. כן צוין, כי שמורה לעותרים הזכות להשיג על ההחלטה, תוך העמדתם על הוראות הדין המתירות זאת. ביום 2.3.08 שלחו העותרים, באמצעות בא כוחם, מכתב למשיבה בו הם הודיעו על כוונתם להגיש עתירה מנהלית ככל שייפתחו נגדם הליכי גבייה מנהליים. במכתב נטען, כי תנאי סעיף 119א לפקודת מס הכנסה אינם מתקיימים וכי דרישות החוב של המשיבה הן כלליות ואינן מצביעות על נכסים ספציפיים. ביום 1.5.08, משהעותרים לא הסדירו את חובם, פתחה המשיבה בהליכי גבייה מנהליים. ביום 25.12.08, כתשעה חודשים מאוחר יותר, הוגשה העתירה. בעתירתם טענו העותרים, כי החברה שבבעלותם הינה, אמנם, הבעלים החוקיים בנכסים, אולם לאורך כל תקופות החיוב הרלבנטיות הנכסים הושכרו לצדדים שלישיים שונים, אשר רק עליהם חלה חובת תשלום הארנונה. נטען גם, כי דרישות החוב של המשיבה הן כלליות ואינן מצביעות על נכסים ספציפיים. בעתירתם, שטחו העותרים את פרטי השתלשלות השכרת הנכסים, כאשר הם מתייחסים אליהם כמכלול "הנכס ברח' רוטשילד 39 בבת-ים" או "החנות". וכך, לגרסתם, מתחילת שנות ה-90 ועד ליום 15.3.03, החזיקה בנכס חברת הוד (ש. לוי) בע"מ (להלן: חברת הוד), חברה נוספת המצויה בבעלות העותר 2, אשר ניהלה בו חנות לממכר מוצרי חשמל; מיום 16.3.03 ועד ליום 31.12.03, החזיק בנכס עו"ד שמעוני אילן, בתפקידו ככונס הנכסים של חברת הוד (פש"ר 1423/03); מיום 1.1.04 ועד ליום 21.3.04, חזרה חברת הוד להחזיק בנכס; מיום 22.3.04 ועד ליום 28.2.07, החזיקה בנכס חברה אחרת בשם וי.אמ.גי. אריאל קומודיטיס בע"מ (להלן: חברת וי.אמ.גי.); מיום 1.3.07 ואילך, מחזיקה בנכס חברת פרידברג מרכז המקררים בע"מ (להלן: חברת פרידברג). ביום 5.7.09 התקיים לפני דיון מקדמי בעתירה, אשר הוקדש לתחימת המחלוקת העובדתית שבין הצדדים. בסופו של הדיון הורתי לעותר 2, שם טוב לוי (להלן: העותר), שעל פי הצהרתו היה המוציא והמביא בענייני החברה, להגיש תצהיר המפרט את שמות המחזיקים בכל אחד מהנכסים מושא החוב בתקופות הרלבנטיות לעתירה, כאשר לתצהיר יצורפו חוזי השכירות התומכים לשיטתו בטענה העובדתית כי הנכסים הושכרו לצדדים שלישיים כחנות אחת מחוברת. עוד הורתי לעותר לפרט בתצהירו האם החברה פעילה. בנוסף, הורתי למשיבה להגיש תצהיר שבו תתייחס לטענות העותר ותפרט לגבי כל תקופה וכל מחזיק מה יתרת החוב שנצברה. בתצהירו, חזר העותר על גרסתו, כפי שפורטה בעתירה, ביחס להשתלשלות השכרת הנכסים. לתצהיר לא צורפו חוזי השכירות הרלבנטיים. המשיבה, מצידה, הגישה תצהיר המפרט את תקופות החיוב, כאשר ביחס לרוב תקופות החיוב וההחזקה בנכס שפורטו בתצהיר העותר נטען שלא נמסרה לעירייה הודעה על שינוי המחזיק בנכס וכי מקום שבו נמסרה הודעה כאמור - לדוגמה בעניין חברת וי.אמ.גי. - הרי שהיא התייחסה אך לנכס אחד מבין שלושת הנכסים. דיון נוסף בעתירה התקיים לפני ביום 3.10.10 ובסופו הורתי לצדדים להגיש סיכומים בשאלה אחת בלבד והיא האם בנסיבות העניין רשאית העירייה להפעיל הליכי גבייה מנהליים נגד העותרים כבעלי שליטה בחברה. יומיים לאחר מכן, ביום 5.10.10, הגישו העותרים בקשה לפיה יותר להם להתייחס גם לשאלת ההחזקה של החברה בנכסים. בקשה זו נדחתה על ידי. בהתאם להחלטתי, הגישו הצדדים סיכומים שהופנו אך לשאלה שהורתי עליה בהחלטתי מיום 3.10.10. אולם, עוד קודם שניתן פסק דין על יסוד הסיכומים, שלחו העותרים הודעה לבית המשפט, שלה צורפה דרישת תשלום מיום 15.2.11 על שם גב' לבקוביץ. העותרים טענו, כי דרישת תשלום זו מתייחסת לאחד הנכסים מושא העתירה, על אף שהגב' לבקוביץ מכרה את הנכס שבבעלותה לחברה זה מכבר בשנת 1986. על בסיס הודעת חיוב זו, הוסיפו העותרים וטענו שלא התגבשה תשתית עובדתית מוכחת ומסודרת היכולה לגבש קיומו של חוב ארנונה, וודאי שלא להצדיק נקיטת הליכי גבייה מנהליים. בתגובתה להודעה, עמדה העירייה על כך שההודעה מבקשת להטעות את בית המשפט, שכן דרישת התשלום שנשלחה לגב' לבקוביץ נושאת מספר חשבון ארנונה אחר מזה של החברה והיא נוגעת לנכס הרשום בתור חלקה 141/137 בגוש 7153, ולא ביחס לתתי החלקות שבבעלות החברה, שמספריהן, כאמור: 141/25, 141/26 ו-141/39 בגוש 7153. לאור זאת, התעוררה שאלה מקדמית והיא האם המשיבה רשאית להסתמך על רישומיה בעניין החוב נשוא העתירה. בשל מחלוקת עובדתית זו, הורתי ביום 17.4.11 על עריכתו של דיון נוסף בעתירה - שלישי במספר - וזה נקבע ליום 1.5.11. במהלך הדיון האמור, טענה באת כוח המשיבה כי ברח' רוטשילד 39 בבת-ים, בו מצויים נכסי החברה, מצויות כארבעים חנויות וכי דרושה לה ארכה של שבעה ימים, על מנת לבדוק את הפרטים הנוגעים לחיובה של הגב' לבקוביץ. עוד נטען, כי אין בין חיובה של הגב' לבקוביץ לבין חובות החברה כל קשר וכי ייתכן שלגב' לבקוביץ נותרה יתרת חוב בגין נכס אחר המצוי באותה כתובת. בסופו של הדיון, ניתן על ידי פסק דין בעתירה. בפתח פסק הדין דחיתי את טענת העירייה כי הודעת החיוב שנשלחה לגב' לבקוביץ אינה קשורה לחובות מושא הנכסים שבבעלות החברה. קביעה זו התבססה על יסוד העובדה כי הוכח שהגב' לבקוביץ מכרה לחברה, בשנת 1986, מקרקעין המצויים ברחוב רוטשילד 39, וכי נכון להיום אין לגב' לבקוביץ כל נכס הרשום על שמה בכתובת זו במרשם המקרקעין. בנסיבות אלה, קבעתי, כי העותרים הרימו לכאורה את הנטל לסתור את חזקת התקינות המנהלית של העירייה ולאור זאת, "לא ניתן לנקוט בהליכי גבייה מינהליים לא כנגד חב' לוי השקעות וממילא לא כנגד העותרים." על יסוד קביעה זו ציינתי, כי אם המשיבה סבורה שאכן יש לחברה או לעותרים חוב כלשהו בארנונה, עליה להגיש תביעה מתאימה בבית המשפט המוסמך שיוכל לברר את השתלשלות הרישומים ולקבוע על סמך ראיות שיוגשו לפניו אם קיים חוב, מה גובהו והאם ניתן לייחס אותו לעותרים. לבסוף פסקתי, כי המשיבה תישא בהוצאות העותרים ושכר טרחת עורך דינם בסך 30,000 ₪. על פסק הדין מיום 1.5.11 הוגש ערעור (עע"מ 4702/11) וביום 6.11.12 קיבל בית המשפט העליון את הערעור. בית המשפט העליון (מפי כב' השופטת ד' ברק-ארז ובהסכמת כב' השופט ס' ג'ובראן וכב' השופט ח' מלצר) עמד במסגרת פסק הדין על טיבה של חזקת התקינות המינהלית שממנה נהנית המשיבה - חזקה המשמשת כתשתית לנקיטתם של הליכי גבייה מינהליים - ועל הרף הנדרש לשם סתירתה של חזקת התקינות המינהלית. בית המשפט קבע, כי בנסיבות העניין, עת ניטשה בין הצדדים מחלוקת עובדתית מסועפת שהתייחסה לכמה נכסים והשתרעה על פני תקופה ארוכה יחסית, "טעות לכאורה בהודעה בודדת ביחס לנכס אחד אין בה די, כשלעצמה, כדי ליצור אותו סדק, אותו חרך, שיצדיק את סתירתה של חזקת התקינות". בית המשפט העליון הוסיף וקבע, כי כאשר הטעות הייתה טעות לכאורית בלבד, ויומה של המשיבה לא ניתן לה בבית המשפט לבירור הנושא לעומקו, נחלש עוד יותר משקלה של אותה "ראשית ראייה", וכי מכל מקום, אף לשיטת העותרים, ההודעה שהציגו אפשרה לסתור לכל היותר את חזקת התקינות בכל הנוגע לאחד מן הנכסים שעניינם שנוי במחלוקת. בית המשפט העליון הוסיף וקבע, כי אף אם נסתרה חזקת התקינות של הרשות, הרי שהנטל עובר אליה להוכחת תקינות פעולותיה והיה על בית המשפט להתיר לה לעשות כן. לאור כל האמור, הורה בית המשפט העליון, כדלקמן: "בנסיבות דנן, אנו סבורים שיש להשיב את התיק לבית המשפט לעניינים מינהליים בתל אביב-יפו, תוך ביטול ההוצאות ושכר הטרחה שנפסקו לחובת המערערת, על מנת שזה יידרש להכרעה בשאלות העובדתיות שנותרו ללא הכרעה - מי היו המחזיקים בנכס בעת הרלוונטית והאם התקיימו התנאים הקבועים בסעיף 8(ג) לחוק ההסדרים ובסעיף 119א לפקודת מס הכנסה לגביית החוב מן המשיבים (להבדיל מן החברה שבשליטתם).." לאחר שהדיון הוחזר אלי, הגישו העותרים בקשה לצירוף מסמכים נוספים הנוגעים לחיובה של הגב' לבקוביץ. לבקשתם צירפו העותרים 14 הודעות חיוב ארנונה אשר הוצאו על שמה של הגב' לבקוביץ (נספחים א'-א'14 לבקשה), כל זאת שעה שכביכול, הגב' לבקוביץ מכרה לחברה עוד בשנת 1987 את תת חלקה 26, בהתאם להסכם מכר ושטר מכר שצורפו אף הם לבקשה (נספחים ג'1 ו-ג'2 לבקשה). עוד צורפו הסכם הרכישה של תת חלקה 25 (נספח ב' לבקשה), צו בית משפט הנוגע לרכישת תת חלקה 39 (נספח ד' לבקשה) וחלק מנסח המקרקעין הנוגע לחלקה 141 (נספח ה' לבקשה). על בסיס מסמכים אלה, שבו וטענו העותרים, כי מאחר שהחברה הינה הבעלים של תת חלקה 26, שהוא הנכס שהיה בעבר בבעלות הגב' לבקוביץ, הרי ש"אין שחר למשלוח חשבונות ארנונה ע"ש הלה לבקוביץ, לגבי אותו נכס ממש". אולם, נספח ג'1, אשר על פי הטענה הינו הסכם המכר הנוגע לתת חלקה 26, כלל אינו עוסק בחלקה זו, כי אם בתת חלקה 137, שעל פי האמור בו נמכרה לחברה מהגב' לבקוביץ וממר דב לבקוביץ. מהודעות חיוב הארנונה אשר הוצאו על שמה של הגב' לבקוביץ עולה, כי המדובר בחלקה 137 נשוא הסכם המכר נספח ג'1, הרשומה בספרי המשיבה כתת חלקה 137 בחלקה 242 והמחויבת במסגרת חשבון שמספרו 142633. יוער, כי חלק מהמסמכים האמורים הוצגו גם לפני בית המשפט העליון, אשר העיר ביחס אליהם, במסגרת פסק דינו, כי הם "אינם מתכתבים זה עם זה ואינם עוסקים באותה עסקה." ואכן, ממסמכים אלה, שנסקרו בפסק הדין, ומהמסמכים הנוספים אשר נזכרו לעיל, עולה, לכאורה, כי הגב' לבקוביץ הייתה הבעלים (ביחד עם אחרים) של שתי חלקות שונות, אחת מהן היא תת חלקה 137 והשנייה היא תת חלקה 26. לכאורה נראה, כי לא רק שהחיובים בגין הנכס של הגב' לבקוביץ הידוע כתת חלקה 137 נעשו במסגרת חשבון שאינו קשור כלל לחשבון העותרים, אלא שנכס זה נרכש, אף הוא, על ידי החברה מהגב' לבקוביץ בשנת 1986, זאת בנוסף לנכס הידוע כתת חלקה 26. אולם, בניגוד לנכס הידוע כתת חלקה 26, נותרה הגב' לבקוביץ רשומה כמחזיקה בספרי העירייה. על אף האמור, ואף שעניין זה עלה מפורשות הן במסגרת פסק דינו של בית המשפט העליון והן בתגובת המשיבה למסמכים הנוספים שצורפו, טענו העותרים, בקול רפה, כי המדובר באותם נכסים וכי בהסכם המכר נספח ג'1 נפלה טעות סופר בציון מספר החלקה. אולם, העותרים לא הציגו מסמכים כלשהם על מנת לתמוך בטענתם, כדוגמת הדיווחים שבוצעו על ידי החברה לרשויות מיסוי המקרקעין בשעתו בקשר לרכישת החלקות הנ"ל, או האישורים שהונפקו על ידי לשכת רישום המקרקעין, והדברים מדברים בעד עצמם. מכל מקום, ומבלי לקבוע מסמרות בעניין, די באמור לעיל כדי לקבוע, כי אין בין חיובי הארנונה שהוציאה העירייה על שמה של הגב' לבקוביץ בגין תת חלקה 137 לבין חיובי החברה בארנונה בגין הנכסים נשוא העתירה דבר - וחצי דבר. משכך, לא נסתרה חזקת תקינות פעולת המשיבה והיא הייתה רשאית לסמוך על רישומיה. אשר על כן, ובהתאם לפסק דינו של בית המשפט העליון, אדון להלן בשאלה מי היו המחזיקים בנכסים בעת הרלבטית והאם התקיימו התנאים הקבועים בסעיף 8(ג) לחוק ההסדרים ובסעיף 119א לפקודת מס הכנסה לגביית החוב מן העותרים, להבדיל מן החברה שבשליטתם. 2. טענות הצדדים העותרים טוענים, כי הם כלל לא החזיקו בנכס בתקופות החיוב הרלבנטיות וכי הנכס הושכר לצדדים שלישיים שונים, אשר רק עליהם חלה חובת תשלום הארנונה. נטען גם, כי אף שהנכס כולל שלוש חנויות, הוא הושכר, בכל פעם, לשוכר אחד. העותרים טוענים עוד, כי בעניינו לא התקיימו הנסיבות המאפשרות לייחס להם את חובה של החברה, וזאת משום שבניגוד לסעיף 119א(א)(3) לפקודת מס הכנסה, שאליו מפנה סעיף 8(ג) לחוק ההסדרים, החברה לא התפרקה ולא הפסיקה את פעילותה ולא הועבר אל העותרים כל נכס מנכסיה. המשיבה טוענת, כי החברה נרשמה כמחזיקה של הנכסים בתקופות החיוב הרלבנטיות ומכאן חובותיה בתשלום הארנונה וכי מכל מקום, אף אם הנכסים אכן הושכרו לאחרים, הרי משלא הודיעה החברה למשיבה, בזמן אמת, כי היא אינה מחזיקה בנכסים, היא נותרה חייבת בכל חיובי הארנונה בגין אותה תקופה לפי סעיף 325 לפקודת העיריות [נוסח חדש] (להלן: פקודת העיריות או הפקודה). עוד נטען, כי מקומה הטבעי של טענת 'אינני מחזיק בנכס' הינה בפני ועדת הערר וזאת בהתאם לסעיף 3(3) לחוק הרשויות המקומיות (ערר על קביעת ארנונה כללית), תשל"ו-1976. המשיבה טוענת עוד, כי לשונו של סעיף 119א(א)(3) לפקודה מצביעה על חזקה, הניתנת לסתירה, לפיה משהפסיקה החברה את פעילותה רואים את הנכסים שהיו לה כאילו הועברו לבעלי השליטה וניתן לגבות מהם את חוב הארנונה. על פי הטענה, העותרים לא השכילו לסתור את החזקה האמורה בענייננו. המשיבה מוסיפה וטוענת, כי יש לדחות את העתירה על הסף מחמת השיהוי בהגשתה. על פי הטענה, אף שהעותרים הודיעו עוד ביום 2.3.08 על כוונתם להגיש עתירה מינהלית (וזאת לאחר שביום 11.1.08 קיבלו את תשובת העירייה לפיה נדחות כל טענותיהם), העותרים השתהו במשך תשעה חודשים בטרם הגישו את עתירתם לבית המשפט. המשיבה מדגישה, כי עניין זה אוזכר מפורשות אף בפסק דינו של בית המשפט העליון בערעור. 3. מי היו המחזיקים בנכסים בעת הרלבנטית כאמור, העותרים טוענים, כי לאורך כל תקופות החיוב הרלבנטיות הנכסים הושכרו לצדדים שלישיים שונים, אשר רק עליהם חלה חובת תשלום הארנונה. על פי הטענה, אף שהנכס כולל, הלכה למעשה, שלושה נכסים, הוא הושכר מאז ומתמיד כנכס אחד: מתחילת שנות ה-90 ועד ליום 15.3.03, החזיקה בנכס חברת הוד, אשר ניהלה בו חנות לממכר מוצרי חשמל; מיום 16.3.03 ועד ליום 31.12.03, החזיק בנכס עו"ד שמעוני אילן, בתפקידו ככונס הנכסים של חברת הוד; מיום 1.1.04 ועד ליום 21.3.04, חזרה חברת הוד להחזיק בנכס; מיום 22.3.04 ועד ליום 28.2.07, החזיקה בנכס חברת וי.אמ.גי.; מיום 1.3.07 ואילך, מחזיקה בנכס חברת פרידברג. החובה לשלם ארנונה לרשות המקומית בגין נכס חלה על המחזיק בנכס בהיותו בעל הזיקה הקרובה ביותר לנכס. המחזיק מוגדר בסעיף 326 לפקודת העיריות כ"אדם המחזיק למעשה בנכס כבעל או כשוכר או בכל אופן אחר, למעט אדם הגר בבית מלון או בפנסיון". סעיפים 325-326 לפקודה קובעים כדלקמן: "325. חדל אדם ביום מן הימים להיות בעלם או מחזיקם של קרקע או של בנין שהוא חב עליהם בארנונה לפי הוראות הפקודה, ימסור הוא או נציגו הודעה על כך בכתב לעיריה ולאחר מכן לא יהיה חייב בשיעורי ארנונה נוספים; אין האמור גורע מחבותו בשיעורי הארנונה המגיעים מלפני מסירת ההודעה. 326. נעשה אדם בעלו או מחזיקו של נכס שמשתלמת עליו ארנונה, יהא חייב בכל שיעורי הארנונה המגיעים ממנו לאחר שנעשה בעל או מחזיק של הנכס, אלא שאם היתה כאן מכירה או העברה חייבים המוכר או המעביר או נציגיהם - ואם היתה כאן השכרה לתקופה של שנה או יותר חייבים המשכיר או נציגו - למסור לעיריה הודעה על העסקה כאמור, ובה יפרשו שמו של הקונה, הנעבר או השוכר; כל עוד לא ניתנה הודעה כאמור, יהיו המוכר, המעביר או המשכיר חייבים בארנונה שהקונה, הנעבר או השוכר היו חייבים לשלם ולא שילמו. בהשכרה לתקופה הקצרה משנה אחת, יהיה המשכיר חייב בארנונה". על פי סעיפי הפקודה, מוטלת חובה על בעלים או על מחזיק של נכס החייב בארנונה להודיע בכתב לעירייה על חדילתו מהחזקת הנכס, כתנאי לפקיעת חבותו בתשלום ארנונה עתידי בגין הנכס. כל עוד לא נמסרה הודעה כאמור, יחויב אותו מחזיק או בעליו של הנכס בארנונה בגין הנכס. ביסוד ההסדר המטיל חובת מסירת הודעה על מחזיקים או בעלים של נכס טמון הרציונל כי הם בבחינת 'מונע הנזק הזול', באשר הנטל המוטל עליהם למסור הודעת חדילה הינו נטל קל בלבד. קביעה הפוכה, שלפיה על הרשויות המקומיות לבדוק, באופן אקטיבי, את זהות המחזיקים או הבעלים בכל נכס ונכס, על פני תקופות שונות, תטיל על הרשויות המקומיות נטל כבד מנשוא שעלותו גבוהה ביותר, הממומן מכספי הציבור. לפיכך, בפסקי דין רבים ננקטה גישה המדקדקת ביישומו של ההסדר הקבוע בסעיפים 325-326 לפקודה, ולפיו נזקף לחובתם של מחזיקים בנכס המחדל הכרוך באי מסירת הודעה על 'חדילת החזקה'. על כן, כל אימת שלא נשלחה הודעה בכתב כאמור, על ידי בעליו או מחזיקו של נכס, חויב הנישום לשאת בארנונה בגין הנכס. כך גם במקרה בו התברר כי בפועל היה בעלים או מחזיק אחר שהחזיק בנכס בתקופה הרלבנטית, שכן במצב דברים זה נקבע כי תרופת הנישום היא במישור היחסים שבינו לבין מי שהחזיק בפועל בנכס ולא במישור היחסים שבין הנישום הרשום כמחזיק לבין העירייה (ראו בר"מ 1962/06 כהן נ' מנהלת הארנונה בעיריית חיפה (2006); בר"מ 867/06 מנהלת הארנונה בעיריית חיפה נ' דור אנרגיה (1988) בע"מ (2008) (להלן: עניין דור אנרגיה); עע"מ 2611/08 שאול בנימין נ' עיריית תל-אביב (2010)). יוער, כי בעניין דור אנרגיה דן בית המשפט העליון בשאלה האם קיימות נסיבות מיוחדות בגינן תוטל על הרשות המקומית חובת בירור זהות המחזיק בנכס, אולם עניין זה חורג ממסגרת הדיון בענייננו. כמפורט בתצהירו של מר לוטן, הממונה על הגבייה בעירייה דאז, לחברה חובות ארנונה, מים וביוב בגין שלושה נכסים, המופיעים בספרי העירייה כתתי חלקות 121, 138 ו-166 בחלקה 242 בגוש 7153; בתת חלקה 121, המחויבת במסגרת חשבון שמספרו 122968 (והמכונה על ידי העירייה: הנכס הראשון) מצויים שני נכסים - עסק ששטחו 94 מ"ר וגלריה ששטחה 33 מ"ר (כאשר החל מינואר 2009 ובהתאם למדידה שבוצעה לבקשת העותר, השתנה שטח העסק ל-117 מ"ר ושטח הגלריה ל-16 מ"ר). בהתאם לרישומי העירייה, בגין הנכס הראשון נותר חוב בסך 193,702.02 ₪ נכון ליום 28.6.09, וזאת ביחס לתקופה שעד ליום 28.2.04. מתדפיס היסטוריית הבעלים בנכס, אשר צורף כנספח 2 לתצהירו של מר לוטן, עולה, כי החברה הייתה רשומה כמחזיקה של הנכס הראשון עד ליום 28.2.04, כאשר החל מיום 1.3.04 ועד ליום 28.2.07 נרשמה חברת וי.אמ.גי. כמחזיקה. ביום 1.3.07 שבה החזקה בנכס הראשון לחברה ובו ביום נרשמה חברת פרידברג כמחזיקה והיא רשומה כך מאז ועד היום. בתת חלקה 138, המחויבת במסגרת חשבון 622465 (והמכונה על ידי העירייה: הנכס השני), מצוי עסק בשטח 20 מ"ר, כאשר החל מינואר 2004 אוחד הנכס השני עם תת חלקה 166, המחויבת במסגרת חשבון שמספרו 1018861 (והמכונה על ידי העירייה: הנכס השלישי), ושטח הנכס תוקן ל-23 מ"ר. בהתאם לרישומי העירייה, בגין הנכס השני נותר חוב בסך 94,861.08 ₪ נכון ליום 28.6.09 וזאת בגין התקופה שעד ליום 28.6.09. מתדפיס היסטוריית הבעלים בנכס, אשר צורף כנספח 4 לתצהירו של מר לוטן, עולה, כי החברה החזיקה בנכס בכל תקופות החיוב הרלבנטיות. בתצהיר המשלים שהגיש העותר בעקבות החלטתי מיום 5.7.09, חזר העותר על גרסתו, כאמור לעיל. לתצהיר לא צורפו חוזי השכירות הרלבנטיים, שמעידים על כך שהנכס הושכר כחנות אחת מחוברת, כנטען. העותר הצהיר, כי מתחילת שנות ה-90 ועד ליום 15.3.03, החזיקה בנכס חברת הוד, אשר ניהלה בו חנות לממכר מוצרי חשמל. על פי הטענה, זמן קצר לאחר שחברת הוד החלה להפעיל את עסקה בנכס, היא "איחדה" את שלושת הנכסים לחנות אחת, וזהו המצב של הנכס מאז ועד היום. לתמיכה בגרסתו צירף העותר לתצהירו הודעה בכתב על החזקתה של חברת הוד בנכס כולו, אשר לטענתו מסר בעצמו בעירייה בחודש ינואר 1984 (נספח ג' לתצהירו). עוד צירף העותר לתצהירו כרטסת של חברת הוד המתעדת תשלומי ארנונה בגין החנות (נספח ד' לתצהירו). מר לוטן, הממונה על הגבייה בעירייה, הצהיר, מנגד, כי הודעה כאמור מעולם לא התקבלה אצל העירייה. ואכן, העותר אישר בסעיף 11 לתצהירו, כי ההודעה לא נקלטה בעירייה. חרף זאת, העותר לא טרח לשוב לעירייה ולהעמיד דברים על דיוקם. משלא הודיעה החברה למשיבה, בזמן אמת, כי היא אינה מחזיקה בנכס, הרי שבדין היא נותרה חייבת בכל חיובי הארנונה בגין הנכס בכל אותה תקופה. יש להדגיש כי בכרטסת הנהלת החשבונות של חברת הוד אין כדי לסייע לעותרים כיוון שכל שנאמר בה הוא ששולמה ארנונה ללא כל פירוט ממנו ניתן ללמוד בגין איזה נכס שולמה ארנונה. העותר הצהיר, כי מיום 16.3.03 ועד ליום 31.12.03, החזיק בנכס עו"ד אילן שמעוני, בתפקידו ככונס הנכסים של חברת הוד ומיום 1.1.04 ועד ליום 21.3.04, חזרה חברת הוד להחזיק בנכס. אולם העותר לא הצהיר, וממילא לא הוכיח, כי נמסרה לעירייה הודעה על שינוי מחזיקים בהתאם לאמור. משלא הודיעה החברה למשיבה, בזמן אמת, שאינה מחזיקה בנכס, הרי שבדין היא נותרה חייבת בכל חיובי הארנונה בגין אותה תקופה. העותר הצהיר, כי מיום 22.3.04 ועד ליום 28.2.07, החזיקה בנכס חברת וי.אמ.גי. לתצהירו צירף הודעה ששלחה חברת וי.אמ.גי. לעירייה ובה הודיעה על החזקתה ב"נכס ברחוב רוטשילד 39 בת ים" (נספח ו'1) וכן תדפיס של המשיבה המאשר, כי חברת וי.אמ.גי. אכן נרשמה כמחזיקה מיום 1.3.04 ועד ליום 28.2.07 (נספח ו'2). ואכן, המשיבה אינה חולקת על כך שהומצאה לה הודעה כאמור וכי בהתאם נרשמה חברת וי.אמ.גי. כמחזיקה, אולם זאת רק ביחס לנכס הראשון. המשיבה מפנה לכך שעל גבי ההודעה שנמסרה לה על ידי חברת וי.אמ.גי. אף צוין, בכתב יד, מספר החשבון 122968, המתייחס לנכס הראשון. מאחר שהעותר לא צירף לתצהירו את הסכמי השכירות הרלבנטיים, שיכולים היו לאשש את טענתו, כי הנכס הושכר כחנות אחרת מחוברת, אין לי אלא לקבל את טענת העירייה, כי הודעה כאמור נגעה רק לנכס הראשון. במצב דברים זה, ושעה שאין חולק כי לא נמסרה הודעה כאמור ביחס לנכס השני, הרי שבדין נותרה החברה חייבת בכל חיובי הארנונה בגין הנכס השני בכל אותה תקופה. הדברים האמורים לעיל נכונים גם ביחס לטענתו של העותר, לפיה החל מיום 1.3.07 ואילך, מחזיקה בנכס חברת פרידברג. אכן, אין חולק כי חברת פרידברג נרשמה כמחזיקה של הנכס הראשון החל מיום 1.3.07 (ראו נספחים ז'1 ו-ז'2 לתצהירו המשלים של העותר). אולם, מאחר שההסכם המסחרי שבין החברה לבין חברת פרידברג (נספח ז'3 לתצהירו המשלים של העותר) איננו מאשש את טענתו, כי חברת פרידברג שכרה גם את הנכס השני ומשאין חולק כי לא נמסרה הודעה כאמור ביחס לנכס השני, הרי שבדין נותרה החברה חייבת בכל חיובי הארנונה בגין הנכס השני בכל אותה תקופה. מכאן, שהחברה אכן החזיקה בנכסים בתקופות החיוב הרלבנטיות ולפיכך חובות הארנונה בגין הנכסים רובצים לפתחה. 4. האם התקיימו התנאים הקבועים בסעיף 8(ג) לחוק ההסדרים ובסעיף 119א לפקודת מס הכנסה לגביית החוב מן העותרים סעיף 8(ג) לחוק ההסדרים קובע, כך: "על אף הוראות סעיף קטן (א) והוראות כל דין, היה הנכס נכס שאינו משמש למגורים, והמחזיק בו הוא חברה פרטית שאינה דייר מוגן לפי חוק הגנת הדייר [נוסח משולב], התשל"ב-1972 (בסעיף זה - עסק), ולא שילם המחזיק את הארנונה הכללית שהוטלה עליו לפי סעיף קטן (א), כולה או חלקה, רשאית הרשות המקומית לגבות את חוב הארנונה הסופי מבעל השליטה בחברה הפרטית, ובלבד שהתקיימו לגביו הנסיבות המיוחדות המנויות בסעיף 119א(א) לפקודת מס הכנסה, בשינויים המחויבים...". מטרתו של סעיף 8(ג) לחוק ההסדרים הינה להקל על גביית המיסים של הרשויות המקומיות על ידי פעולה של "הרמת מסך" סטטוטורית, וזאת בניגוד לעיקרון הרווח בדיני התאגידים של האישיות המשפטית הנפרדת. תכליתו של סעיף זה הינה למנוע התחמקות חברות מתשלום ארנונה לאחר שהפסיקו את פעילותן, כך שבהתקיימות נסיבות מיוחדות שיש בהן ללמד כי נכסים הועברו מהחברה הפרטית טרם פירוקה, ניתן יהיה להגיע לאותם נכסים אף על ידי גישה ישירה לבעלי השליטה בחברה ומי שלמעשה הפקיעו מהחברה את הנכסים שהיו ברשותה, ובכך לסכל את הברחת הנכסים משליטת החברה. סעיף 8 (ג) לחוק ההסדרים מחייב קיומן של הנסיבות המיוחדות המנויות בסעיף 119א(א)(3) לפקודת מס הכנסה הקובע, כדלקמן: "בלי לגרוע מהוראות פסקאות (1) ו-(2), היה לחבר בני אדם חוב מס סופי והוא התפרק או הפסיק את פעילותו בלי ששילם את חוב המס האמור, יראו את הנכסים שהיו לחבר כאילו הועברו לבעלי השליטה בו בלא תמורה, וניתן לגבות מהם את חוב המס, אלא אם כן הוכח אחרת להנחת דעתו של פקיד השומה". משילובם של הסעיפים הנ"ל עולה שלצורך גביית החוב מבעל השליטה בחברה, יש צורך בקיומם של התנאים הבאים: (1) החיוב הוא בגין נכס שאינו משמש למגורים; (2) החוב הוא חוב ארנונה סופי; (3) החברה לא פרעה את החוב; (4) החברה הפסיקה את פעילותה; (5) הנתבע הוא אכן בעל שליטה בחברה; (6) הנתבע קיבל לידיו את נכסי החברה ללא תמורה או בתמורה חלקית. במקרה דנן, העותרים חולקים בעיקר על התקיימותם של התנאים הרביעי והשישי הנזכרים לעיל, שהם הפסקת פעילות החברה וקבלת נכסי החברה ללא תמורה או בתמורה חלקית. המשיבה, מצדה, טוענת, כי לשונו של סעיף 119א(א)(3) לפקודה מצביעה על חזקה, הניתנת לסתירה, לפיה משהפסיקה החברה את פעילותה רואים את הנכסים שהיו לה כאילו הועברו לבעלי השליטה. לטענתה, העותרים לא עמדו בנטל להראות שלא מתקיימות לגביהם נסיבות אלה. המשיבה טוענת גם, כי מנספחים ב'1 עד ב'8 לתצהירו המשלים של העותר עולה, כי החל משנת המס 2005 ואילך, הצהירה החברה לפני רשויות המס כי היא אינה פעילה ובכך, למעשה, הוכחה טענת המשיבה כי החברה הפסיקה את פעילותה ויש לחייב את בעלי השליטה בחברה, הם העותרים. עוד הפנתה המשיבה לעובדה, כי מתדפיס החברה ברשם החברות עולה כי החברה צוברת חובות בגין אי תשלום אגרה שנתית עוד משנת 1986. קריאת לשונם של סעיף 8(ג) לחוק ההסדרים וסעיף 119א(א)(3) לפקודת מס הכנסה במשולב מעלה, כי בהינתן קיומו של חוב מס סופי והפסקת פעילותה (או פירוק) של חברה פרטית, אין על העירייה להוסיף ולהוכיח כי נכסי החברה הועברו לבעל השליטה. במילים אחרות, פירוק או הפסקת פעילות כלכלית של חברה פרטית בעלת חובות לרשות מקומית, יוצרים חזקה עובדתית (הניתנת לסתירה) כי בעלי השליטה בחברה החייבת העבירו לעצמם את נכסי החברה (ראו רע"א 7392/12 חיים רומנו נ' עירית יהוד מונסון (2012)). בענייננו, העותרים לא עמדו בנטל שהוטל עליהם להראות כי לא הועברו אליהם נכסים שלא בתמורה או בתמורה חלקית, ועל כן לא "הוכח אחרת" כאמור בסעיף 119א(א)(3). כאמור, העותרים טוענים כי החברה מעולם לא הפסיקה את פעילותה, קל וחומר שלא התפרקה. אולם, טענת העותרים אינה עולה בקנה אחד עם דוחות המס שהגישה החברה לשנים 2001-2008, (נספחים ב'1 - ב'8 לתצהירו המשלים של העותר) מהם עולה, כי החל משנת 2005 הצהירה החברה, כי היא אינה פעילה. בנסיבות אלה, ומשלא הוגש אישור רואה חשבון או דו"ח כספי עדכני המעיד אחרת, אין מנוס מן המסקנה שבנסיבות העניין הדין הוא עם המשיבה. לאור האמור, ובהתאם לקבוע בסעיף 8 לחוק ההסדרים ובסעיף 119א לפקודת מס הכנסה, חייבים העותרים למשיבה סך כולל של 59,664.64 ₪ נכון ליום 28.6.09 וזאת בגין חיובי ארנונה בלבד, כמפורט להלן: בגין הנכס הראשון סך של 10,320.55 ₪ נכון ליום 28.6.09, בגין התקופה שמיום 1.1.04 ועד ליום 28.2.04; בגין הנכס השני והנכס השלישי סך של 49,344.09 ₪ נכון ליום 28.6.09, בגין התקופה שמיום 1.1.04 ועד ליום 30.6.09. לפני סיום אציין, כי לא נעלמה מעיני טענת המשיבה כי עתירה זו הוגשה בשיהוי. כאמור, וכפי שאף ציין בית המשפט העליון, עוד ביום 10.6.07 נשלח לעותרים מכתב התראה, שבו הודיעה העירייה לעותרים כי בכוונתה לנקוט נגדם - בהיותם בעלי השליטה בחברה - בהליכי גבייה מינהליים. ביום 2.3.08 שלחו העותרים, באמצעות בא כוחם, מכתב לעירייה בו הם מצביעים על כוונתם להגיש עתירה מינהלית ככל שייפתחו נגדם הליכי גבייה מינהליים. עתירה זו הוגשה בסופו של דבר רק ביום 25.12.08, למעלה מתשעה חודשים מאז הודיעו העותרים על כוונתם לעשות כן ולאחר שהליכי הגבייה המינהליים החלו עוד ביום 1.5.08. כמו כן, לא נעלמה מעיני טענת המשיבה, כי מקומה הטבעי של טענת 'אינני מחזיק בנכס' הינה בפני ועדת הערר וזאת בהתאם לסעיף 3(3) לחוק הרשויות המקומיות (ערר על קביעת ארנונה כללית), התשל"ו-1976, וכי רק כאשר מדובר בעניינים בעלי חשיבות ציבורית עקרונית מיוחדת, ידון בית משפט זה בטענה (ראו עע"מ 2611/08 שאול בנימין נ' עיריית תל-אביב (2010); רע"א 1809/07 עיריית הרצליה נ' גיא לוי בע"מ (2008)). אולם, משהגעתי למסקנה כי דין העתירה להידחות לגופה, לא העמקתי בטענות מקדמיות אלה. 5. סוף דבר מכל האמור עולה, כי המשיבה הייתה רשאית לנקוט בהליכי גבייה מינהליים כנגד העותרים בגין חובות הארנונה של חברת י.לוי השקעות ופיננסים בע"מ, וזאת מכוח סעיף 8(ג) לחוק ההסדרים וסעיף 119א לפקודת מס הכנסה. העתירה נדחית. העותרים ישלמו למשיבה הוצאות משפט ושכ"ט עו"ד בסך כולל של 30,000 ₪. סכום זה יישא הפרשי הצמדה וריבית כחוק מהיום ועד לתשלום המלא בפועל.ארנונה (חובות)הסדרים במשק המדינהחובארנונה