להלן פסק דין בנושא מס מכירת דירה בין קרובי משפחה: פ ס ק ד י ן עמוס זמיר, שופט (דימוס): זהו ערר שהגישו העוררים על החלטת המשיב מיום 4.9.2006, בה החליט המשיב כי הוא מכיר בעיסקה נשוא ערר זה כעיסקה בין קרובי משפחה והטיל עליה מס בגין מכירה רגילה בין מוכר לקונה. נשוא הערר הוא מיסוי של עיסקת מכר של מקרקעין, שנעשתה ביום 28.12.2004, כאשר המוכרת היא העוררת מס' 1, בנאמנות עבור העורר מס' 2, והקונה היא חברת הנכס רח' חשמונאים 88 תל-אביב בע"מ (להלן - "הקונה"). ואלה הן העובדות הצריכות לענייננו: 1. העוררת מס' 1 הוקמה בשנת 1978, כאשר בעלי מניותיה הם שלומית דרוקר ומשה דרוקר, הורי העורר מס' 2. 2. בחודש מרץ 1978 רכשה העוררת מס 1, בנאמנות עבור העורר מס' 2, 51% בנכס ברח' חשמונאים, ובחודש יולי 1991 רכשה העוררת מס' 1, גם כאן בנאמנות עבור העורר מס' 2, 49% באותו נכס בחשמונאים. 3. כבר בשנת 1978 הקצתה העוררת מס' 1 לעורר מס' 2 20,000 מניות, והעורר מס' 2 נהיה לבעל המניות העיקרי בעוררת מס' 1. 4. בחודש ינואר 2004 העבירו שולמית דרוקר ומשה דרוקר (הוריו של העורר מס' 2) את כל מניותיהם בעוררת מס' 1 לעורר מס' 2 (שהוא בנם היחיד), וזה האחרון הפך להיות השולט היחידי בעוררת מס' 1. 5. החברה הקונה הוקמה בחודש נובמבר 2004, כשבעלי המניות בחברה זו הינם שולמית דרוקר ומשה דרוקר, הוריו של העורר מס' 2. 6. הקונה, שהינה בבעלות שולמית דרוקר ומשה דרוקר, רכשה את הנכס מהעוררת מס' 1, שהשולט בה הוא העורר מס' 2, בנם של בעלי השליטה בחברה הקונה. בנסיבות העובדתיות האלה, טוענים העוררים כי הם עומדים בתנאים האמורים בסעיף 49יא לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), תשכ"ג-1963 (להלן - "החוק"), וכי עיסקת המכר אינה בין קרובי משפחה, במובן חוק מיסוי מקרקעין, ולכן מגיע להם הפטור עפ"י הסעיף הנ"ל. המשיב טוען כי נסיבותיה הכלכליות של העיסקה בין העוררת מס' 1 לבין הקונה (שהוקמה אך כחודש וחצי לפני ביצוע העיסקה ביניהן), הייתה עיסקה בין קרובים, כמותנה בסעיף 49יא לחוק, והנסיבות מראות שכל כוונתם של העוררים והורי העורר מס' 2 הייתה לעקוף את הצורך בתשלום מס. ייאמר מיד, שהטענה על הנסיון של העוררים והורי העורר מס' 2 לעקוף את תשלומי המס, אין לה מקום בערר זה. כאשר המחוקק מאפשר לנישום לעשות כל מעשה - וכמובן מעשה במסגרת החוק - וע"י מעשה זה הוא מצליח לעקוף את דיני המס ולפטור עצמו מתשלום מס, הרי הדבר הוא בהחלט לגיטימי, ואין לבוא בשום טענה לנישום שפעל כך. המחלוקת העיקרית בין בעלי הדין היא אם אכן יש לראות בעיסקה שבין העוררת מס' 1 לבין הקונה משום עיסקה בין "קרובים". מיהו "קרוב"? סעיף 1 לחוק (סעיף ההגדרות) מגדיר "קרוב" לאדם פלוני כ- "(1) בן זוג; (2) הורה, הורי הורה, צאצא, צאצאי בן-זוג ובני-זוגם של כל אחד מאלה; (3) אח או אחות ובני זוגם; (4) איגוד שהוא בשליטתו;" מהאמור לעיל אנו למדים כי "קרוב" אינו רק בן משפחה {סעיפים קטנים 1, 2 ו-3 הנ"ל}, אלא גם איגוד (כמו חברה בע"מ) הנמצא בשליטתו של בן משפחה מהקירבה המשפחתית האמורה בסעיפים הקטנים הנ"ל. ומהי "שליטה"? תשובה לכך אנו מוצאים בסעיף 2 לחוק, הקובע: "רואים אדם כשולט באיגוד, אם לאותו אדם, לבדו או ביחד עם קרוביו (להלן - בעל השליטה), שליטה ישירה או עקיפה בעניינים של האיגוד או שבעל השליטה יכול לשלוט או זכאי לרכוש שליטה כאמור..." (הסיפא של סעיף 2 לא מענייננו הוא, במיוחד לאור מה שנאמר לפני סיפא זו, כדלקמן: "אך מבלי לגרוע מן הכלל האמור"). האם, אכן, הייתה כאן עיסקת מכר מקרקעין בין "קרובים"? העוררת מס' 1 היא בשליטתו של העורר מס' 2, והיא מכרה את נכס המקרקעין לקונה (חברת נכס ברחוב חשמונאים 88 בע"מ), שהשליטה בה היא בידי הוריו של בעל השליטה בחברה המוכרת. אין ספק כי שתי החברות (המוכרת והקונה) הינן "קרובות", לאור שתי ההגדרות שהובאו לעיל. אולם נשאלת השאלה אם מולאו בעיסקת מכר זו, כל התנאים של סעיף 49יא לחוק? - למעשה, זקוקים אנו לבדוק ולבחון אם אכן נעשתה המכירה ל"קרוב", אם לאו, שהרי עפ"י האמור בסעיף 49יא(ב)(4) לחוק, אם המכירה נעשתה ל"קרוב", כי אז לא ינתן הפטור ממס. באי כוח העוררים, עושים מאמץ רב בסיכומיהם בכתב, כדי להראות שהמכירה לא נעשתה לקרוב, ולכן זכאים הם לפטור ממס, בעוד שהמשיב בדעה כי המכירה אכן נעשתה לקרוב, ולכן אינה עומדת בתנאים הדרושים לפי סעיף 49יא לחוק, ואין הם זכאים לקבל פטור ממס. סעיף 49יא לחוק קובע כי מכירת זכות במקרקעין בתקופה הקובעת (ועיסקת המכר נשוא ערר זה אכן נעשתה בתקופה הקובעת) תהיה פטורה ממס ובלבד שנתקיימו מספר דברים, שאחד מהם הוא ש"מכירת הזכות הנמכרת אינה לקרוב ורכישת הזכות החלופית אינה מקרוב והן אינן שינוי יעד" {סעיף 49יא(ב)(4) לחוק}. אציין כאן רק שפרוש "הזכות הנמכרת" ופירוש "הזכות החלופית" מובאות בסעיף 49יא(ג) לחוק. ייאמר כבר עתה, שבמחלוקת הנ"ל שנפלה בין באי כוח העוררים לבין ב"כ המשיב, עמדתי היא לצד המשיב. אינני חושב שיש צורך להיכנס לבעיה הקשורה עם ה"הזכות החלופית". המחלוקת בענין תשלום המס או פטור הימנו, היא בקשר לזכות הנמכרת, זו העיסקה שנעשתה בין העוררת מס' 1 לבין הקונה . מי זו המוכרת (העוררת מס' 1)? - זהו איגוד שהשליטה בו היא בידי העורר מס' 2. שהוא בנם של שולמית ומשה דרוקר. ומי זו הקונה? - זהו איגוד שהשליטה בו היא בידי שולמית ומשה דרוקר, הוריו של העורר מס' 2, שהוא כאמור השולט בעוררת מס' 1 (המוכרת) לפי הגדרת "קרוב" שהובאה לעיל, הרי מדובר כאן בעיסקת מכר של זכות במקרקעין שבין "קרובים", כאשר צד אחד בעיסקה שולט באיגוד המוכר את המקרקעין, והצד השני בעיסקה שולט באיגוד שקנה את הזכות במקרקעין. אדם השולט באיגוד נחשב ל"קרוב", כאילו היה בן זוג, הורה, אח וכיוצא באלה המופיעים בהגדרת המושג "קרוב". אין בלבי כל ספק כי נעשתה כאן עיסקה בין קרובים, ועיסקה כזו אינה מעניקה פטור ממס. יכולתי להסתפק בדברים שנאמרו עד כה, ולהביע את דעתי שיש לדחות את הערר, אך נדמה לי שראוי גם להביא את העובדה שבהסכם המכר שבין העוררת מס' 1 לבין הקונה מופיע תנאי מתלה מאוד קיצוני, שאך לעיתים רחוקות אנו נתקלים בתנאי הדומה לו, אם בכלל. בסעיף 9 להסכם הנ"ל, מסכימים הצדדים שהעיסקה ביניהם תהיה פטורה ממס , וזאת לפי יעוץ שקבלו. אם יהיה חיוב במס, כך נאמר באותו סעיף שבהסכם, כי אז העיסקה תיחשב מבוטלת מעיקרה ושכאילו לא נעשתה ולא נחתמה כלל. אדם שמוכר מקרקעין, או זכות במקרקעין, ואדם שקונה זכות כזו, צריכים לדעת שכרגיל קיים מס על עיסקה כזו. נוהג הוא שהצדדים מסכימים לפעמים שצד זה להסכם או הצד השני לו, יהיה הוא שיצטרך לשלם את המס שיוטל, אולם מי שעושה עיסקה במקרקעין, לא יבטל אותה מעיקרה אם אכן יוטל מס כזה או אחר בגין העיסקה. עובדת קיומו של התנאי המתלה הנ"ל (וכאמור זה תנאי מתלה מיוחד במינו) מצביעה על כך שההסכם נעשה בין "קרובים", וגם עובדה זו יכולה להצביע שבעיסקה נשוא הערר כאן לא נתקיימו תנאי סעיף 49יא לחוק, והעוררים אינם זכאים לפטור ממס. אני מציע לחברי לדחות את הערר ולחייב את העוררים, ביחד ולחוד, לשלם למשיב הוצאות כוללות בסך של -.7,500 ₪, בצירוף רבית והצמדה עפ"י החוק, החל מהיום ועד לתשלומו המלא. עמוס זמיר, שופט (דימוס) יהושע ביליצקי - רו"ח: אני מסכים. יהושע ביליצקי - רו"ח חבר נדב הכהן, רו"ח: - אף אני בדעה שיש לדחות את הערר, אך ברצוני להעיר הערות אלו: אילו היה המשיב מודיע לעוררים, בשלב בירור ההשגה, כי החליט שעסקת מכירת הנכס בחשמונאים הינה עסקה שאחת ממטרותיה העיקריות היא הפחתת מס בלתי נאותה, יתכן והיה מקום - בנסיבות העניין - לאשר את החלטתו, שהרי המחוקק העניק למנהל סמכות שכזו, בתוקף מיום 24.5.2002, לגבי עסקאות שנעשו ביום 7.11.2001 ואילך, כפי שנקבע בהוראות סעיף 84 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), תשכ"ג - 1963 (להלן: "החוק"). דא עקא, שהמנהל לא עשה כל שימוש בסמכותו זו, במסגרת החלטתו בהשגה מיום 4.9.2006, ומשום כך סבורני כי אינו רשאי לעשות בה "שימוש מאוחר", כפי שניסה לעשות במסגרת סיכומיו. דינו של הערר על כן להתקבל, או להדחות, על פי קריטריון אחד בלבד: האם החברה הקונה (חברת הנכס ברחוב חשמונאים 88 ת"א בע"מ) הינה אכן "קרוב" לעורר (אורי דרוקר), שעבורו רכשה בנאמנת העוררת (עצמאות ישראל בע"מ) את הנכס ברחוב חשמונאים? 4. תשובתי לשאלה זו הינה חיובית, וזאת כפועל יוצא מהגדרת "קרוב" בסעיף 1 לחוק, במשולב עם הוראות סעיף 2 לחוק, הקובעות מתי יראו אדם כשולט באיגוד. 5. ברצוני לציין, עם זאת, כי הגעתי למסקנה דלעיל בהתחשב במכלול הנסיבות הספציפיות, ולאו דווקא בעקבות ההלכה שנקבעה בבית המשפט העליון בע"א 6357/99 (פקיד השומה באר שבע נגד יוסף שלם ואחרים) ("מסים" ט"ז/3, יוני 2002). אשר על כן מצטרף אני לפסק דינו של יו"ר הועדה, השופט (בדימוס) עמוס זמיר, הן בענין דחית הערר והן בדבר חיוב העוררים בהוצאות. נדב הכהן, רו"ח חבר הוחלט ונפסק כאמור בפסק דינו של יו"ר הועדה, השופט (בדימוס) עמוס זמיר. מכירת דירהמיסיםמקרקעין