להלן פסק דין בנושא דחיית בקשה לתיקון שומות: פסק דין 1. הערעור הוא על החלטת פקיד השומה לדחות את בקשת המערער לתיקון ולפתיחת השומות שנקבעו לשנים 1998, 2000, 2001 ו- 2002 (להלן: שנות המס שבערעור). הרקע והנסיבות והגדרת המחלוקת: 2. המערער עובד לפרנסתו כנהג מונית (לטענתו החל לעבוד בעבודה זו ביולי 2000). המערער הגיע עם פקיד השומה לידי שומה בהסכם, וחתם על ההסכם ביום 1/2/04, וזאת לאחר שהגיש השגה, כקבוע בסעיף 152(א) לפקודת מס הכנסה (להלן: הפקודה). ההשגה על השומות בשלב א', נתקבלה במשרדי המשיב ביום 27/8/03. 3. בנוגע לאופן התנהלותו של ההליך השומתי, קודם להשגת ההסכם, יפורטו הנסיבות הבאות: - במהלך הדיונים בהשגה הוזמן המערער לדיון בשלב ב' אצל המפקחת הגב' פדידה אטואל. לאותו דיון נדרש המערער להביא את כל מערכת ספרי החשבונות לשנות המס שבערעור, אסמכתאות להצהרת ההון שהגיש נכון ליום 31/12/00 ואת הדו"ח השנתי לשנת המס 2002. - יום לפני הדיון המציא המערער למשיב חלק ממערכת הספרים הנ"ל לשנות המס 2000 ו- 2001. בנוגע לשנת המס 1998 ו- 1999 טען המערער כי ספריו נשרפו. המערער לא הציג כול אישור בנוגע לדיווח על אירוע של שריפה. בפועל לא הוצגו ספרים לשנת המס 1998. הדיון בהשגה עם המערער נערך על ידי המפקחת אטואל ביום 15/1/04 (בסיכומי המשיב ובתצהיר גב' אטואל בסעיף 5, נפלה טעות בשנה). נערכה תרשומת של ישיבת הדיון (נספח ב' לתצהיר מטעם המערער - ע/3). המערער חתם על תרשומת זו המשתרעת על 6 עמודים (על כול עמוד בנפרד וכן בסוף התרשומת). - בתום הישיבה הבהירה המפקחת למערער כי נמצאו ליקויים בספריו וכי הליקויים שנמצאו מהווים תשתית מספקת לפסילתם. ניתנה הצעה לסיום המחלוקת בפשרה, וזאת בהתחשב במצבו הרפואי של המערער (לעניין פירוט הליקויים ראה הודעת נימוקי השומה, בפרק "הרקע העובדתי" ובפרק "ניתוח דוחות כספיים"). המערער רשם לעצמו את פרטי ההסכם המוצעים, וביקש להתייעץ עם צד ג'. במועד הדיון לא נחתם כל הסכם. ביום 1/2/04 הגיעה המערער אל המפקחת אטואל - מבלי שתואם מועד מראש וביקש לחתום על הסכם השומה, על פי התנאים שהוצעו על ידה לצרכי פשרה, במסגרת הדיון בהשגה. באותו מועד ועל פי ההסכמה האמורה נחתם הסכם הפשרה. 4. בהמשך, ב- 2/5/04 על פי רישומי המשיב, או ביום 28/4/04 (ראה עמ' 7 ש' 2-4), כשלושה חודשים לאחר מועד החתימה על ההסכם, פנה המערער אל פקיד השומה, בבקשה לבטל את הסכם השומה, וכן עתר לפתוח את השומות, לפי סעיף 147 לפקודה, ולהורות במסגרתו על ביטול הסכם השומה. המערער דחה את שתי הבקשות הנ"ל, והותיר את השומה בהסכם על כנה. לעניין פתיחת השומות לפי סעיף 147 לפקודה נבדק הנושא על ידי הגב' ענת ברקוביץ, המוסמכת לפעול בתחום. לאחר דיון נוסף בנושא ביום 26/12/04 נדחתה הבקשה. יחד עם זאת, בהתחשב במצבו הבריאותי של המערער, הופנה האחרון למחלקת הגבייה, כדי לבדוק אפשרות לביטול קנסות וריביות או להקטנת שיעורם. 5. למרות האמור לעיל, ועל אף שמדובר בשומה בהסכם, הגיש המערער ערעור לבית משפט זה, בו חזר ועתר לביטול השומה בהסכם ולחלופין להורות למשיב על פתיחת שומה לפי סעיף 147 לפקודה. 6. על פי סעיף 153(א) לפקודה נתונה זכות הערעור למי שרואה עצמו מקופח מהחלטה של פקיד השומה לפי סעיף 152(ב), שעניינו בהוצאת שומה על ידי המשיב - ולא בשומה בהסכם, לפיכך, קודם שתעמוד למערער זכות הערעור, עליו לנקוט בהליך של ביטול השומה בהסכם. 7. המשיב העלה טענה של העדר סמכות והגיש בקשה למחיקת הערעור על הסף בבש"א 2662/05. לעמדת המשיב הסמכות לבטל את ההסכם נתונה לבית משפט השלום, לאור הסכום הנמוך אליו הגיעו הצדדים בשומה בהסכם. במקביל הגיש המערער בקשה לעיכוב הליכי גביה בבש"א 1595/05, וביקש לקבל את הבקשה עד לסיום הדיון בערעור. המשיב התנגד לבקשה, מאחר שלעמדתו לא קמה למערער זכות ערעור, וממילא לא מתקיימים התנאים לעיכוב הליכי גביה לגבי המס שבמחלוקת. בהחלטה שניתנה ביום 21/12/05 (עמ' 3 לפרוטוקול) נדחתה בקשת המערער להורות על עיכוב הליכים, ואילו הבקשה למחיקת הערעור על הסף נקבעה לדיון, בין היתר מתוך מגמה לנסות ולברר אפשרות של סיום המחלוקת הנוגעת לעצם השומה שהוצאה, במסגרת הסדר פשרה (ראה גם החלטה מיום 19/01/05 בעמ' 7-8). בהעדר הסדר, וכדי למנוע פיצול דיון במחלוקות שהתעוררו, מוקד הערעור בשלב זה, בטענת המערער לביטולו של ההסכם (ראה ההחלטה הנ"ל, סעיף 5 של ההחלטה). 8. בנסיבות אלו ולאור הפירוט האמור אין המשיב עומד עוד על העדר סמכות עניינית תוך מיקוד המחלוקת בשאלת זכות ביטול הסכם השומה. טענות בעלי הדין: 9. המערער טוען כי יש להתחשב בעובדה, כי הצדדים אינם בעלי יכולת מקבילה, כי חתימתו על ההסכם נעשתה תחת לחץ ובכפייה, וכי לאור הדוחות שהוגשו, אותם הגיש באמצעות רואה החשבון מטעמו, הרי שהיה על המשיב לקבל הדוחות ולהימנע מהוצאת שומות. בכל מקרה, דין ההסכם להתבטל. 10. המשיב חוזר ומדגיש כי השאלה שנדונה היא, בקשת המערער לביטול הסכם השומה. העדים שהביא המערער אינם רלוונטיים, מאחר שעדותם התייחסה לשומה בהסכם ולא לאופן כריתתו של ההסכם, ולפגמים שנפלו בו, אם אכן היו פגמים. את הטענה האחרונה ממילא דוחה המשיב. עוד מדגיש המשיב כי המערער העלה מספר גרסאות עובדתיות שאינן עולות בקנה אחד כשעל-פי תקנה 72(ב) לתקנות סדר הדין האזרחי, אין להתיר למערער להעלותן, במיוחד כאשר מדובר בעובדות שהן בידיעתו. המשיב מפנה למכתב ששלח המערער אל המשיב הנושא תאריך 28/4/04 (נספח ד' לתצהיר ע/3), ממנו עולה, כי הבקשה לביטול ההסכם, באה למרות שחתם על המסמך מרצונו החופשי, בשל טעות בכדאיות העסקה. דיון ומסקנות: 11. על אף ששאלת הסמכות העניינית של בית משפט זה לדון בערעור לביטולו של הסכם השומה אינה עומדת עוד לדיון, הרי שיש לאשר את עמדת המשיב, לפיה קיימת אבחנה בפקודה בין שומה שלב א' לבין שומה שלב ב', שהיא שומה בצו לפי סעיף 152 לפקודה שיכול שתהא שומה בהסכם, לפי סעיף 152(א) לפקודה. שומה כתוצאה מהסכם שבין הצדדים, על-פי ההוראה האמורה, אינה ניתנת לערעור. ואולם, אין להסיק מהדברים האמורים, שקיומו של הסכם תקף בגין שומות שהוצאו בשלב א', לפי סעיף 145(א)(2)(ב) סיפא), מונע הגשת השגה או ערעור. מסקנה כאמור, אינה נובעת מסעיף 150(א) לפקודה. הגם, שאין לפסול אמירה, כי ככלל, גם במקרה כזה, תידחה ההשגה, ככול שאכן הושג הסכם שומה כדין. בענייננו, בהיות השומה בהסכם, לפי סעיף 152(א) לא קמה זכות ערעור. המחוקק בחר להקנות לשומה כזו, מעמד מועדף ומנע מהנישום הגשת ערעור על שומה כזו. התערבות שיפוטית בהסכם כזה, ככול שתהיה, תונחה על-פי דיני החוזים הכלליים, והסעד הוא למעשה למתן פסק דין הצהרתי לביטולו של ההסכם. הסמכות לדון בביטולו של ההסכם, אינה בהכרח לבית משפט זה, אלא במקום שישנה הסכמה לדון גם בשומה עצמה (ראה אמנון רפאלי, מס הכנסה, כרך ו (ינואר 2005) עמ' 227-234). במקרה דנן, ככול שהוסרה טענת העדר סמכות עניינית, הרי שנותר לדון בשאלת ביטולה של השומה בהסכם. 12. ככול שמדובר בהליך החתימה על הסכם השומה - ולעניין זה יש להפנות לדיני החוזים הכלליים - לא נפל כול פגם המצדיק ביטולו. הסיבה היחידה בגינה ביקש המערער לבטל את ההסכם היא, אי יכולת כלכלית לעמוד בו. נימוקים אלה יפים לצורך השלב היישומי של ההסכם, קרי כרוכים בהחלטה בדבר אופן ביצוע התשלומים וזאת בהבחנה מההחלטה לעניין מהות החוב, קרי חוב המס ושיעורו או גודל ההכנסה או שיעורה. 13. כפי שציין המערער בפנייתו אל המשיב במכתב הנושא תאריך 28/4/04, אכן חתם על ההסכם ברצון חופשי, ואולם "בהרהור שגוי חתמתי על ההצעה והלכתי. נראה כי אני לא שלם עם עצמי, ואני לא יכול להסכים להסכם אשר נחתם, גם שאיני יכול להרוויח את כול הכספים הנדרשים". "טעות" נטענת זו אינה מקימה זכות לבטל את ההסכם. ועוד, אמירת המשיב כי ינקוט נגדו בהליכים של פסילת ספרים או בצעדים חוקיים אחרים, לאו איום הם. כאמור, טענת המערער מתמקדת בטענה של פגמים בכריתת ההסכם (פרק ב' לחוק החוזים (חלק כללי), תשל"ג-1973 (להלן: חוק החוזים הכללי). בפרק זה מושם הדגש על רצונם האמיתי וכוונותיהם של הצדדים לחוזה, כאשר ההנחה היא כי החוזה כבר נכרת. השאלות, איפוא, שיש לדון בהן הן, בין היתר, אוטונומית הרצון של המערער כצד להסכם, כאשר טענותיו הן בעיקרן, כי בנסיבות שנוצרו היה פגם בהסכמתו לחתום על ההסכם. בהקשר זה תועלה גם שאלת ה"טעות", אשר לטענת המערער הייתה בסיס לזכותו לבטל את ההסכם. 14. המערער אינו מכחיש כי הסכמתו להסכם ניתנה לאחר שהתקיים דיון ונמסרו לו פרטי ההצעה, כדי לקבל יעוץ. למרות האמור לא התייעץ וביקש לחתום על ההסכם, ואולם כול זאת, לטענתו, כאשר לנגד עיניו מורא ההשלכות של פסילת ספרים והוצאת השומה לפי מיטב השפיטה. המערער חזר הודה למעשה, כי מחשבה נוספת הביאה אותו למסקנה, כי מבחינה כלכלית לא יוכל לעמוד בהסכם. טעות כזו, אינה מצמחיה זכות ביטול, ולכול היותר ניתן לומר כי מדובר בטעות שבכדאיות העיסקה או טעות בהערכה נכונה של הקצאת הסיכונים שבבסיס ההסכם וההשכלות הנובעות מהם. טעויות כאלה אין בהן לבסס עילה לביטול ההסכם (ראה למשל דברים שנאמרו ע"א 1514/04 שיכון השקעות בע"מ נ' יון חנית נכסים בע"מ, תק-על 2006(4) 4195, סעיף 11 לפסה"ד וההפניות שם). 15. אופן כריתתו של ההסכם, קיומה של גמירות דעת הבאה לידי ביטוי במועד ההצעה השונה ממועד החתימה על ההסכם, השהות המספקת להתייעצות עם צד ג' ובחינת תוכנו של ההסכם לרבות בחינת סיכונים ותמריצים לחתימה, לרבות בחינה אובייקטיבית של הממצאים שהיו עובר לאותו מועד ומצב ספריו של המערער, מעלים כי לא נפלו פגמים בכריתת ההסכם. 16. גם טענת המערער בדבר חתימה תחת כפייה, לא הוכחה. למערער היתה שהות לבחון את כדאיות החתימה, ביחס לסיכונים שבאי החתימה, לרבות נקיטה בהליך של פסילת ספרים. אמצעי זה האחרון, אינו בגדר איום ואין הוא בגדר "כפייה". אמירה בדבר מיצוי סמכות על-פי דין כמו גם נקיטה בהליך משפטי על-פי דין, אין בהם איום, אלא הם בגדר זכות ולעיתים אף בגדר חובה לנקוט בהליך משפטי מתחייב או בהפעלת הסמכות הנתונה על-פי דין (ראה עמ"ה (נצרת) 196/87 יוסף שבו נ' פקיד שומה עפולה, מסים ב/5 (ספטמבר- 1988) ה-16, בסעיף 4 לפסה"ד). ועוד, השאלה אם אכן הופעל לחץ על המערער, ואם מדובר בלחץ פסול המגיע עד כדי כפייה, תלויה במכלול הנסיבות (ראה לצורך השוואה ע"א 5806/02 ארביב נ' קרני, פ"ד נח (5) 193; עמ"ה 196/87 לעיל, בסע' 4 לפסה"ד). משמוגשת בקשת הביטול כשלושה חודשים לאחר חתימת הסכם, שעה שהחתימה בוצעה, במועד נפרד שלאחר מתן ההצעה וכאשר בידי הנישום היה זמן מספיק לשקול ההצעה והוא מיוזמתו פנה למשיב לצורך חתימה על ההסכם, הרי שהמסקנה המתבקשת היא שהמערער לא הרים את נטל ההוכחה לקיומם של אותם פגמים נטענים. מסקנה זו מתחזקת במיוחד לאור תנאי ההסכם, דלות ספרי חשבונותיו והעדר ספרים ואסמכתאות להוכחת הדוחות המוצהרים שהגיש. הערות לעניין מהות ההסכם: 17. מעבר לאמור לעיל, ומאחר ששני הצדדים התייחסו גם לשומה בהסכם, וכדי לייתר דיון חוזר בנושא, המסקנה המתבקשת היא שבנסיבות העניין ואפילו נדונה השומה לגופה, וגם בהנחה שהייתה למערער הזכות לבקש ביטול של השומה שהוצאה, עדיין מותנה היה הביטול בשיקול הדעת שיש לבית המשפט במקרים כגון אלה. בחינת ההסכם מורה, כי אין כול הצדקה לעשות כן. השומה בהסכם הועמדה על 34,000 ₪ לכול שנות המס בערעור בנוסף למקדמות ששולמו על ידו. למעלה מן הצורך, וכדי להפיס דעתו של המערער אוסיף והבהיר, שגם אילו עמדה למערער זכות הערעור, גם אז דינו של הערעור לגוף השומה היה להידחות. די בראיות שהוצגו כדי להצביע על שומה שהוצאה על בסיס נתוני השוואה ושלא בדרך ההגזמה. אין לשכוח שבידי המערער הייתה הנהלת ספרים חסרה, ועל-פי הנתונים ששימשו את המשיב בקביעת השומה, רשאי היה המשיב להוציא שומה לפי מיטב השפיטה. אופן ביצועו של ההסכם: 18. ככול שטענותיו של המערער ממוקדות בהעדר יכולת כלכלית לעמוד בו, הרי אין בהן כדי לבסס ביטולו, אלא אם כן ניתנה הסכמה מפורשת של האחר .הסכמה כזו לא ניתנה ולכן דין הערעור להידחות. הפעלת סמכות לפי סעיף 147: 19. כפי שהערתי בעמ"ה (חיפה) 525/03 (מולחם נ' פקיד שומה חדרה, תקליטור מסים) מסמיך סע' 147 לפקודה את נציב מס-הכנסה, להורות על תיקון שומות, בין מיוזמתו ובין אם מיוזמת הנישום. מדובר בסמכות רחבת היקף, במסגרתה אף רשאי הנציב להתערב בשומה שהושגה בהסכמה (ע"א 264/64 בן ציון ומירון נ' פקיד שומה ת"א 4, פ"ד יט (1) 245). ואולם, הפעלת סמכות זו של תיקון ושל פתיחת שומה מחדש היא על דרך החריג וראוי שתעשה במשורה (ע"ש (חיפה) 639/01 ש.ו. דיב בע"מ נ' מנהל מעמ עכו, מסים יז/6 (דצמבר 2003) ה- 36; עמ"ה 167/97 יגאל ארגוב נ' פקיד שומה ת"א 3, מיסים יד/6 (דצמבר 2000) ה-12, וכן עמ"ה 65/92 דניאל פרידמן ואח' נ' פ"ש עכו, מיסים ח/1 (ינואר 1994) ה-20). כל זאת בייחוד משמדובר בהליך של שני שלבים, ומשאין בסיס להחלטה לפתיחת השומה, הרי שאין מקום לעריכת חקירה וממילא שלא להוצאת צו. בנסיבות אלה לא היה מקום להורות למשיב לחזור ולבחון את שאלת פתיחת השומות, לפי סעיף 147, בהיות הליך זה, ככלל, חריג. במקום שהיה הסכם שומה, והמסקנה המתבקשת היא, שלא היו פגמים בהליך כריתתו, לרבות פגמים נטענים כנגד גובה שומת ההסכם, ככול שהדבר נוגע לעקרונות תום הלב, הגינות של רשות המס, והעדר נתוני כפייה או לחץ עובר למועד כריתתו של ההסכם - כך שהייתה גמירות הדעת עובר למועד החתימה, הרי שבעיקרון ובהעדר נימוקים מיוחדים, אין לאפשר פתיחת שומות לפי סעיף 147 לפקודה (ראה גם ח' גבאי, "מעמדו של הסכם השומה ופתיחת שומות סגורות", מסים יט/4 (אוגוסט- 2005) א-31). קשיים בביצועו של הסכם השומה יכול שימצאו פתרונם במסגרת הסדר גבייה, וחזקה על המשיב כי יתחשב בנסיבותיו האישיות של המערער. התוצאה: 20. אשר על כן, אני מורה על דחיית תביעתו של המערער לביטול הסכם. לאור ההסכם ותוכנו, יש לאשר את השומה בהסכם כשומה הקובעת. בנסיבות העניין, ובהתחשב במצבו הכלכלי של המערער, ישלם המערער למשיב הוצאות משפט ושכ"ט עו"ד בסכום כולל של 1,500 ₪. אוסיף, שחזקה על המשיב, שבהסדר התשלומים, ככול שתבוא בקשה כזו מאת המערער, תהא התחשבות מרבית מצד המשיב, להביא ללוח סילוקין ישים לביצוע. כמו כן תעמוד למערער הזכות להגיש בקשה לביטול קנסות וריבית, לתקופה של 60 ימים מהיום, וככול שניתן, ישקול המשיב הבקשה בחיוב.מיסיםתיקון שומהשומה