##נטל ההוכחה במקרה של הפרשי הון בלתי מוסברים:## הלכה היא, כי משנמצא הפרש הון לא מוסבר, על הנישום הנטל להמציא הוכחות וראיות מהימנות שיש בהן כדי להסביר את מקור ההפרשים הקיימים בין הצהרות ההון שהגיש לרשויות המס (ע"א 9541/04 יעקב שרפיאן נ' פקיד שומה ת"א3 (מיסים); ע"א 236/83 אריה ליברמן נ' פקיד שומה ת"א, פ"ד לט(2) 810, ע"מ812; ע"א2/81 שפירא יהושע נ' פקיד שומה חיפה, פ"ד לח(2) 414; ע"א 409/86 יוסף יעקב וירון רימר נ' פקיד שומה חדרה (מיסים), עמ"ה 1045/01 שאשא דוד נ' פקיד שומה תל אביב יפו3 (מיסים)). נטל זה קיים גם כאשר הספרים לא נפסלו, מאחר שהנושא, מעצם מהותו, לבר פנקסי (ראה ע"א 236/83 ליברמן נ' פקיד שומה תל-אביב (מיסים), וכן ע"א 23/88 לוי נ' פקיד שומה ירושלים (מיסים); עמ"ה (חי')184/00 אסלאן עבד חסאן נ' פקיד שומה עכו (מסים), לרבות ההפניות בסע' 8 לפסה"ד)". ##ייחוס הפרש ההון לשנים הסגורות לשנים הפתוחות:## שאלת ייחוס הפרש ההון לשנים הסגורות, לשנים הפתוחות או גם לאלו וגם לאלו, שאלה היא שיש בה פנים לכאן ולכאן. שאלה לא קלה היא, ואין פלא בדבר שנתגלעו בה חילוקי דעות בין בעלי-תריסין. היו שפסקו - וזו אסכולה אחת - כי בהיעדר ראיות סותרות, יש לייחס את הפרש ההון באופן שווה לכל שנות ההפרש, גם אם שנים סגורות הן. כך, למשל, השופט לובנברג בעמ"ה 148/61/6 אליהו גולדברג נ' פקיד שומה נתניה, פ"מ לד(1963) 78, 83; השופט פלפל בעמ"ה 118/91 אילן בירן נ' פקיד שומה רחובות, מיסים ז/3 (יוני 1993), ה-122, ה-124/125. הטעם העיקרי לגישה הוא, שבהיעדר ראיות אחרות, הנחה סבירה היא שההכנסה צמחה לאורך כל התקופה באורח שווה; ואם אמנם המטרה היא - וזו היא אכן המטרה - להתחקות אחר ההכנסה האמיתית, מסקנה נדרשת כמו-מאליה היא כי יש לייחס את ההכנסה לכל אותן שנים. יתר-על-כן: עקרון סופיות השומה עקרון מרכזי ובסיסי הוא במשפט המס ויש לשמור עליו. וכך, משהופכת השומה להיותה שומה סופית, ראויה הסתמכותו של הנישום על אותה סופיות להגנה. אם כך על דרך הכלל, לא-כן-שכן מקום שהשומה הפכה סופית וחלפה תקופת הזמן המתירה לרשויות המס לפתוח את השומה. ראו והשוו: טיקוצקי, "אופן ייחוסם של הפרשי הון בלתי מוסברים שנתגלו אצל הנישום", ידע למידע 243, בעמ' 109. ##טבלאות המחיה:## פסק הדין אשר משקף את גישת בית המשפט העליון באשר לטבלאות המחיה הוא ע"א 2/81, יהושע שפירא נ' פקיד השומה חיפה ( תקליטור מיסים, עמ' 4, להלן: "הלכת יהושע שפירא"). לפי פסק הדין ההלכה היא כדלקמן: "אין חולק, כי בשומה, המתבססת על גידול הון בלתי מוסבר, מותר לפקיד השומה להוסיף לסכום ההון נטו, עליו מצהיר הנישום, את הוצאות הקיום המשוערות לגבי השנים להן מתייחסות הצהרות ההון ( ויתקון ונאמן, בספרם הנ"ל בעמ' 250; עמ"ה ( י-ם) 3/76). ומאחר שאין דרכן של הבריות לנהל פנקסים מדויקים על הוצאות מחיה, הרי בדרך כלל זו במידה רבה שאלה של אומדן או תחשיב, הנבדקים גם בהתחשב במקורות, שעמדו לרשות המשפחה. משום כך, ועל אף ששיטת התחשיב אינה מושלמת, אין פסול להתבסס עליה גם בנדון; מובן, שאין בכך כדי למנוע בעד נישום ספציפי להוכיח, כי תחשיב מסוים מבוסס על טעות או על נתונים, שאינם תואמים אותו ( ע"א 435/78, בעמ' 638). "ברם, לא די לו לפקיד השומה לבסס שומה על ' גודל משפחתו ורמת חייו' של הנישום, כשאין בידו כל חומר להראות, מה היתה רמת החיים ומה הוצאות המחייה הדרושות לקיום הנישום לפי רמת חייו" " ##להלן פסק דין בנושא הפרשי הון לא מוסברים:## פסק דין המערערים הם אחים השותפים בעסק לבניית גגות רעפים. המשיב קבע לכל אחד מהמערערים את הכנסותיהם בצו על פי סעיף 152(ב) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), תשכ"א-1961 (להלן- הפקודה) לשנים 1996- 1999 בהתבסס על הפרשי הון לא מוסברים. לחלופין טען כי הכנסותיהם המוצהרות הינן בלתי סבירות וזאת בהתחשב בנתונים הכלכלים וענפיים לגבי קבלני גגות. ספרי המערערים נפסלו על ידי המשיב בהתאם לסמכותו ע"פ סעיף 130(ג) לפקודה. הועדה לקבילות פנקסים החליטה ב 12.12.2001 לדחות את הערר שהוגש על ידם. הדיון בערעורים בפני אוחד לבקשת הצדדים. שומות הפרשי ההון מתייחסות לשתי תקופות, בהתבסס על שלש הצהרות הון אותן הגישו המערערים למשיב. השוואת ההון הראשונה שערך המשיב מתייחסת לתקופה שתחילתה ביום 31.12.1994 וסיומה ביום 31.12.1997 (להלן - השוואת ההון הראשונה). השוואת ההון השנייה מתייחסת לתקופה שתחילתה ביום 31.12.1997 וסיומה ביום 31.12.2000 (להלן- השוואת ההון השנייה). המערערים טוענים כי נתנו הסברים מספקים בקשר עם הפרשי ההון שנתגלו, עיקרם העברות כספיות מקרובי משפחה ועזרה מאיתם בשווה כסף. המערערים פרטו עד כמה צנוע אורח החיים שהם מנהלים. לטענתם, המשיב בחר טבלת חישוב הוצאות בלתי סבירה שאינה מתאימה לרמת מחייתם . המערערים שוללים את שומת אי הסבירות העסקית המבוססת על תדריך כלכלי. עמדתם הינה כי בשל העובדה כי אח אחד נכה בשיעור שנקבע של 50% והאחר עובד שלא באופן רציף, הרי שלא ניתן לגזור מתוך התדריך הכלכלי לענף, את הכנסתם החייבת. התדריך יפה כשמדובר בעסק המתפקד באופן מלא ולא כבמקרה זה. המערערים מפנים לקביעת הוועדה לקבילות פנקסים (מע/8) בדבר היקף פעולות לא גדול בעסק בשל אי העסקת עובדים בו וכי יש להביא בחשבון כי המערערים שמשו כקבלני משנה עבור אחרים. עוד טוענים הם בעניין זה כי המשיב שגה בקשר עם חישוב חומרי הגלם ולא בירר עימם בשלב ההליך שומתי נושא זה כראוי. לטענתם שעור חומרי הגלם בעסקם הוא זעום וכי עיקר הכנסתם הינה מעבודות התקנה. דיון משה ק' השוואת הצהרות ההון של המערער משה ק' (מש/9, מש/10, מש/11) בידי המשיב הובילוהו למסקנות הבאות: בהשוואת ההון הראשונה נמצאו הפרשי הון בלתי מוסברים בסך 481,000 ₪. על מנת לצמצם את המחלוקות, החליט המשיב, לפנים משורת הדין, להעמיד את ההפרש הבלתי מוסבר על סך 418,000 ₪ בלבד. בתקופת ההשוואה הראשונה חל גידול הון (נקי) בסך 458,000 ₪. לסכום זה הוסיף המשיב את השימושים בגין תשלומי מס הכנסה וביטוח לאומי לרבות מס בריאות. לא יוחסו הוצאות אחזקת רכב ודירה. סך השימושים הסתכם ב 40,000 ₪. מנגד הכיר המשיב כהסבר בסך ההכנסות עליו הצהיר מערער זה בדוחותיו, תוך הוספת הכנסות פטורות משכר דירה שנתקבל בידיו על פי חוזי שכירות, פחת, וקצבת ילדים סה"כ 340,000 ₪. כפועל יוצא נוצר אצל המערער משה חוסר של 158,000 ₪ הטעון הסבר, כך קודם לייחוס הוצאות המחייה. את הוצאות המחייה חישב המשיב בהתבסס על לוח הוצאות מחיה ממוצע, כפי שהתפרסם על ידי נציבות מס הכנסה. לוחות הוצאות המחייה נערכים ומפורסמים על ידי המחלקה הכלכלית בנציבות מס הכנסה בהתבסס על נתוני הלשכה המרכזית לסטטיסטיקה (להלן - לוח הוצאות המחיה). המשיב עשה שימוש בלוח 4 שבלוח הוצאות המחיה. לוח זה הינו לוח ממוצע המבוסס על הצלבת סך הכנסה משפחתית עם סך הנפשות במשפחה ומציג את הוצאות המחיה כאחוז מסך ההכנסה המשפחתית (ר' עמ' 29 לפרטיכל, עדות הגב' רנד רכזת מטעם המשיב , שורות 13-21). הוצאות המחייה של המערער משה הסתכמו בסך 260,000 ₪. אם כך הפרש ההון הבלתי מוסבר הוא כאמור, 418,000 ₪. באשר להסבריו של המערער, אשר לא התקבלו על ידי המשיב מבהיר הוא את טעמי דחייתם כדלקמן: מש/12 תדפיס התשלומים לביטוח לאומי תומך בעמדת המשיב בקשר עם תשלומי ביטוח בריאות ומסביר את הפער שבין עמדת המערער לקביעת המשיב בקשר עם תשלומים אילו. לא מצאתי לנכון להתערב בשקול דעת המשיב בקשר עם דחיית טענתו של המערער בקשר עם כך. המערער לא הציג כל נתון לסתור עובדה זו. באשר לשימוש בלוח 4, ובפרט בהשוואה לייחוס הוצאות מחיה שיוחסו באופן שונה למערער ציון, מבהיר המשיב : א. המערער לא כלל בהצהרת ההון הצהרה בדבר שווי תכולת הבית. המשיב בחר בלוח 4 שהוא לוח ממוצע שמשתמשים בו כשאין הצהרה בדבר תכולת הבית. הונחה תשתית לקיומם של מוצרים ברי קיימא (עדות אשת המערער). הוצאות אחזקת רכב ודירה כלולות בתוך תחשיב לוח 4. לאחר שנוטרלה התוספת בגין אילו, אזי עמדת המערער כי לו היה נלקח לוח 5-6 התוצאה הייתה נמוכה יותר, אינה מתחייבת משום שעל לוח זה יש להוסיף תוספות ייחודיות אילו (ראו עמ"ה 59/95 מאיר נקי נ. פקיד שומה ירושלים, מיסים י/5 עמ' ה-101). מקובלת עלי עמדת המשיב כי יש להביא בחשבון בעת ביסוס הוצאות המחיה את מכלול הכנסות התא המשפחתי קרי הכנסת המערער ובת זוגתו וכן הכנסות משכר דירה (הגם שהן פטורות). על אף כל אילו, דומני כי במקרה דנן ראוי כי תחשיב תוספת המחיה יעשה לקולא לאור עמדתו של המשיב להפחית לפנים משורת הדין את תוספות אחזקת הרכב והדירה וכן לאור העדויות שהיו בפני המצביעות אמנם על קיומם של מוצרי בר קיימא, אולם אילו מיושנים. לאור כך יש מקום לקבוע את תוספת בגין הוצאות מחיה על סך 200,000 ₪ בלבד. המשיב דחה את הסבריו של המערער בקשר עם העברות ומתנות בתוך המשפחה. הדין עימו. המערער טען כי סך 120,000 ₪ נתקבל מאת חמותו הגב' בוסי. אלא שנתגלו אי דיוקים בקשר עם אופן ביצוע ההעברה . המערער הציג טופס הפקדת מזומן לחשבון רעייתו, מע\3. אשת המערער מתארת ביצוע העברה בנקאית בנוכחות אמה ואחותה (עדות הגב נאווה ק' בעמ' 20 שורות 3-6 וכן עמ' 22 שורות 2-7). המערער מסביר כי ההעברה בוצעה כאשר היה לגב' בוסי כספים בחשבונה בבנק. אני מתקשה לראות כיצד הגב' בוסי, אשה כבת 80 , נושאת בכליה סכום שכזה במזומן. זאת ועוד, ההסבר לסכום זה שמסר המערער הוא כי הגב' בוסי מכרה את חלקה בירושת אמה. מכירת דירה זו התרחשה בשנת 1991. ההעברה בוצעה כחמש שנים לאחר מכן. חלקה של הגב' בוסי במכירת דירת אמה עמד על 54,000 ש"ח . המערער לא נשא בנטל להוכיח על קשר שבין סכום זה לסכום שנטען כי הועבר מאת הגב' בוסי שהיא אם לשמונה ילדים. בשנת 1996, בעת שבו בוצעה לכאורה המתנה, לא חיו בני הזוג קרוואני בדוחק אלא רכשו דירה נוספת כהשקעה. הטענה כי המדובר היה בסיוע בשל מצב דחוק לא הוכחה. במהלך הדיונים מול המשיב טען המערער משה כי חמותו מסייעת בכספים מדי פעם בסכומים של 600-700 ₪ (מש/5) בעדותו ציין סכומים שבין אלף לעשרת אלפים שקלים. הטענה הגם שהיא מהווה הרחבת חזית הרי היא לא הוכחה בשום ראיה חיצונית. בשקילת כל אילו, אינני מוצא מקום להתערב בשקול דעת המשיב שעה שלא קיבל את הסבריו של המערער בקשר עם הסכום של 120,000 ₪. כך באשר לסכום של 88,000 ₪ שטען המערער כי קבל 'טיפין טיפין' על חשבון חלקו שלו ב"ירושה המשפחתית". עולה מצו הירושה מע/4, של עזבונו של אביהם של המערערים , המנוח יוסף ק' ז"ל, כי עם פטירתו הוריש מחצית מבית המגורים ברח' הרב קוק 6 בכפר סבא לארבעת ילדיו. לטענת המערערים (שניהם) הסכימו הם למכירת חלקם לאח בנימין וקבלו ממנו תשלומים על חשבון מכירת חלקם. "עסקה" זו במקרקעין לא דווחה לרשויות המס (מנהל מיסוי מקרקעין). הוצג מסמך (מש/2) מודפס שאינו נושא תאריך ובו נכתב " אני בני קראוני ת.ז....נתן לקראוני משה על חשבון ירושה של בית הוריו ברחוב הרב קוק 6 כפר סבא סך של 25,000$ בתאריך 25.2.97" מסמך זה נחתם על ידי המערער משה ואחיו בני. האח בנימין העיד מטעם המערערים כי הוסכם בין היורשים כי הוא ירכוש את שאר החלקים בנכס האמור בסכום של 25,000$ לכל חלק, הואיל ושווי הנכס הוערך אז לסך 200,000 $. האח העיד כי כיון שלא היה בידו באותה עת לשלם בגין אותם חלקים סוכם כי התשלום יבוצע בהמשך. המערערים הגישו מסמך בכתב יד , חתום בידי האחות (מע\5) והנושא תאריך ה 9.12.1992. : "אני החתומה מטה מנובלה ישראלה -(מספר ת.ז.) מאשרת בזה שקבלתי מאחי קרוני בנימין בנימין (כך במקור) (מספר ת.ז.) סכום בשקלים השווה לסך 15,000$ חמש עשרה אלף דולר של ארצות הברית לסיים כל החשבונות בינינו . עם קבלת הסכום הנ"ל אין ולא תהיה לי תביעות כספיות כל שהן / או תביעות רכושיות נגדך. (שם וחתימה)" המשיב ניסה להתחקות אחר מקור הכנסתו של האח בנימין. הוגשו מש/16 ומש/17 נתונים מתוך מאגר המידע הממוחשב של המשיב. עולה כי לבנימין אין ניכויים בשל שכר מאז 1985. כן עולה כי תיקים אחרים ( מע"מ , הכנסה, רכוש,) גם אינם מעידים על קיומו של מקור הכנסה, לא כשכיר ולא כעצמאי. נתונים אילו לא מתיישבים עם טענת המערערים כי בנימין העביר לכל אחד מיתר היורשים 88,000 ₪. בעניין זה הדברים יפים הן למערער משה והן לאח ציון אשר טענתו בקשר עם סכום זה , זהה. הוגשו מע/1 ומע/2 העברות בנקאיות מחשבון האח בנימין לחשבון האח משה וכן מש/3 ומש/7 תצלומי המחאות לאח ציון מאת האח בנימין. אולם, מקובלת עלי עמדת המשיב כי לאור הנתונים שעמדו בפניו בנוגע ליכולתו הכלכלית של האח משה היה על המערערים להציג את דפי התנועות בחשבון הבנק של בנימין על מנת לאפשר התחקות אחר המקור הכספי קודם להעברות או מתן ההמחאות. אין במוצגים אילו בלבד כדי לסייע למערערים בנקודה זו (מה גם שלגבי האח ציון מסתכמות ההמחאות בסך 56,000 ₪ בלבד). יתרה מכך, לא ניתן הסבר על ידי מי מהמערערים מדוע המחאות המהוות תשלום כביכול מהאח בנימין נמשכו מחשבונות תמיר הינדי, חתנו, או מאת בנו של בנימין , תומר קרוואני. המשיב חקר את יכולתו של החתן תמיר באותה עת והעלה כי תמיר השתכר כשכיר בשנת 1996 סכום של 72,000 ₪ מה שמעורר בהחלט ספק באשר ליכולתו להעמיד לרשות בנימין סכום של 50,000 ₪ (עדות הגב' רנד עמ' 35 לפרטיכל מיום 6.5.2004) . עובדות אילו עם הנתון כי עסקאות רכישת הזכויות במקרקעין בדירת הורי המערערים בידי בנימין לא דווחו לרשויות מיסוי מקרקעין, מובילות לכלל מסקנה כי המערערים לא נשאו בנטל להוכיח ולשכנע באופן שהסברם לגבי הסכום של 88,000 ₪ ישמשם בקשר עם גידול ההון הבלתי מוסבר שבהשוואת ההון. ממכלול הנתונים לא עלה בידי המערער משה ליתן הסבר מניח את הדעת בקשר עם הפרש ההון שנוצר בהשוואת הון הראשונה בסך 358,000 ₪. (לאחר ביצוע הפחתת הסכום שנקבע כהוצאות המחייה). בהשוואת ההון השנייה נתגלו הפרשי הון בלתי מוסברים בסך 110,000 ₪. המשיב הפחית זקיפת הוצאות אחזקת רכב ודירה והעמיד את הסכום הבלתי מוסבר על סך 83,000 ₪. המערער משה לא חלק על סכום זה ומיקד את טיעונו בקשר עם פגם לכאורי שנערך בקשר עם הדיון בנוגע להשוואת הון זו. לטענת המערער לא התקיים דיון עם המשיב בקשר עם השוואת הון זו. אלא שהראיות שמביא המשיב מציגות תמונה שונה. מש/4 ומש/5 הם תרשומות פרטיכלים של דיונים שנערכו במשרדי המשיב ביום 11.4.2003 וביום 6.6.2002. בשני המועדים נכח המערער כאשר בדיון השני נכח גם אחיו ציון. בדיונים אילו נתבקשו המערערים ליתן הסברים בשאלה זו, אומרת על כך הרכזת הגב רנד: " בשלב הראשון לא היה בפני המפקחת הצהרת ההון האחרונה, שהוגשה ב2002 ולא נדונה. יצאה שומה על אי סבירות בשלב ראשון. בשלב השני יש פרוטוקולים שגם משה וגם ציון דנו בהצהרת ההון ל2000, גם בקשר לרכב של הבת של ציון (מש/4 מש/5). בנוסף, שנת 2000 אני דנתי בשלב השני , לפני כארבעה חמישה חודשים, כשהמערערים היו אצלי במשרד והסברנו איך בנינו את שנת 2000. גם כאן הוצאו שומות בצו וגם אז לא הביאו הסבר. ש. לגבי שנת 2000, על מה מבוססת. ת. על הפרש הון בדיוק כמו לשנת 1999." ( עמ' 32 לפרטיכל שורות 1-8) לאור דברים אילו, תמים דעים אני עם ב"כ המשיב המלומד כי אין לקבל את טענתו הפרוצדוראלית של המערער משה בקשר עם השוואת ההון השנייה. ציון ק' השוואת הצהרות ההון של המערער ציון ק' (מש/21, מש/21, מש/23) אף היא נעשתה בין שתי תקופות. בהשוואת ההון הראשונה נמצאו הפרשי הון בלתי מוסברים בסך 292,000 ₪. המשיב הפחית מסכום זה הוצאות אחזקת דירה ורכב והעמיד את יתרת ההפרש הבלתי מוסבר על סך 238,000 ₪. בנספח ב' לנימוקי השומה בעמ"ה 1046/03 מתאר המשיב את השוואת ההון שנערכה. להצהרת ההון הוסף סכום של 5,000 ₪ תשלום מס רכישה אשר מתווסף לשווי הנכס שנרכש והוצהר עליו. כן הוסף סך של 50,000 ₪ אי הכרה בהלוואה לכאורית מאת מר ושדי משה. הוספו שימושים בגין תשלומים לביטוח לאומי, מס הכנסה ונסיעה לחו"ל אשר המערער לא חולק עליהם. המשיב הכיר בהכנסות המערער על פי הצהרתו בתוספת הכנסת רעייתו, הכנסה פטורה משכר דירה ורווח מתוכניות חסכון וני"ע וכן קצבאות ילדים. הוצאות המחיה חושבו על פי לוח 4 כפי שנערכו אצל המערער משה. המערער ציון לא חלק על המשיב כי רמת החיים בה הוא חי הינה " רגילה , ממוצעת" (עמ' 24 שורות 19-20). כן לא הביא כל ראיה לסתור נתון זה. גם מערער זה לא כלל בהצהרת ההון דיווח בקשר עם תכולת הבית. בהצהרת ההון ליום 31.12.1997 הצהיר המערער ציון על חוב לשיכון עובדים , יתרת תשלום בגין רכישת דירה, חוב משכנתא לבנק בינ"ל הראשון, חוב לאדם בשם משה ושדי וחוב לאדם נוסף בשם סלהוב אורי. במסגרת דיוני השומה נתבקש המערער להציג אסמכתאות בקשר עם ההלוואות ממר ושדי ומר סלהוב. לא הוצגו מסמכים. המשיב בדק ומצא כי מר סלהוב הינו גיסו של המערער. בבדיקה צולבת של הצהרות ההון של מר סלהוב הסתבר כי זה כלל בהצהרתו הלוואה למערער ( עדות הגב' רנד בעמ' 34 שורות 8-11). משכך מצא המשיב ביוזמתו, הכיר בסכום ההלוואה כהסבר. באשר להלוואה ממר ושדי, טענה זו לא נכללה בנימוקי הערעור . המערער בקש להעיד את מר ושדי אולם הוסכם על ידי ב"כ המערער לאור התנגדות ב"כ המשיב כי מדובר בהרחבת חזית. על כן לא הועד עד זה ולא הוגשו מסמכים בקשר לכך.(דיון מיום 6.5.2004) על אף זאת היה נכון המשיב לערוך בדיקת יכולת בנוגע למר ושדי. המשיב הודיע בסיכומיו כי ערך בדיקה זו וכי הנתונים שנמצאו אינם תומכים בעמדת המערער. מכל מקום, אין בפני הסבר מניח את הדעת בקשר עם הלוואה לכאורית זו. על כן אין אני מוצא מקום להתערב בשקול דעתו של המשיב בעניין זה. בנימוקי הערעור העלה המערער טענה בנוגע להסבר בסך 65,000 ₪ שמקורו בתוכניות חסכון. המשיב הכיר בסך 38,000 ממקור זה וזאת על סמך מסמכים שמסר המערער באמצעות רואה החשבון מטעמו, רו"ח יורם ידעי. סכום זה הוא הרווח הנקי ממכירת ניירות ערך ופדיון תוכנית חיסכון.(מש/26, וכן עדות הגב' רנד בעמ' 34 שורות 15 ואילך). המערער ציון הסביר כי סכום של 45,000 ₪ קיבל במתנה מאמו הגב' רומיה ק'. במסגרת הדיונים אצל המשיב הציג המערער שני מסמכים המעידים לכאורה על המתנה : המחאה לפקודתו משוכה על שם האם מיום 2.2.1997 ע"ס 45,000 (מש/29) וטופס הפקדה לחשבונו בסכום זה מיום 3.2.1997 (מש/8). אלא שעיון בטופס ההפקדה מעלה כי מדובר בהפקדה במזומן של 450 שטרות של 100 ₪ כל אחד. עובדה זו במשולב עם עדותו של ציון בה הבהיר כי לא נהג לשאת עמו סכומי כסף ניכרים במזומן ( עמ' 24 שורה 23 ועמ' 25 שורה 3 לפרטיכל) מטילים ספק בקשר עם הסבר זה ולמעשה יוצרים חיץ בדבר הקשר שבין ההמחאה מאת האם לבין ההפקדה. בנסיבות אילו לא נשא המערער בנטל לשכנע כי הסברו בדבר מתנה מהאם הוא המקור להפרש ההון בגובה סכום זה. באשר להסבר בדבר קבלת תשלומים בגין ויתור על חלקו בירושה, כנאמר לעיל, המערערים לא נשאו בנטל לשכנע באופן שיחייב את בית המשפט להתערב בשקול דעת המשיב, ככל שזה לא קיבל את הסבריהם בנוגע לסכומים אילו. באשר להשוואת ההון השניה, הרי שהיא מגלה הפרש הון בלתי מוסברים בסך 138,000 ₪. הסכום הועמד על סך 72,000 ₪ לאור עמדת המשיב כי ניטרל סכומים בשל אחזקת רכב ודירה, כאמור. בקשר עם סכום זה לא העמיד המערער כל מחלוקת. הוא טען, כאחיו, בנוגע להעדר דיון בנושא אצל המשיב קודם להגשת הודעת הערעור. כפי שהסתבר התקיימו דיונים, בחלקם אף נכח המערער עצמו, בקשר עם השוואת הון זו כפי שבואר לעיל. מכל מקום, המערער לא הציג כל עמדה או הסבר ולא מסר כל מסמך או ראיה גם לאחר הגשת הודעת הערעור, שהרי המשיב נכון היה, כפי שהוא נוהג, להמשיך ולדון בקשר עם השומות ובכלל זה בקשר עם קבלת הסברים להפרש ההון גם לאחר הוצאת הצו. המערער בחר שלא עשות כן. משכך, מקובלת עלי עמדת המשיב כי אין למערער כל הסבר בקשר עם הפרש ההון בסך 72,000 ₪ שנתגלה בהשוואת ההון השנייה. אעיר כי ככל שהמערערים נשענים בהסבריהם על העברות בין קרובים ומתנות, הרי שמוטלת עליהם החובה להוכיח הדברים בראיות של ממש באופן השואף לתמונה נטולת סדקים תוך יצירת קשר סיבתי הדוק וברור בין הסכומים, ההעברות, היכולות הכספיות, תיעוד חיצוני, וכיוצא בזה. במקרה דנן המערערים לא עמדו לא בנטל הרגיל ולא בנטל המוגבר וראו עמ"ה 42/97 יואב נדב נ. פקיד שומה ת"א 3 , מיסים יד/5 ה-232. שומות אי סבירות התוצאה העסקית. למערערים נערכה שומה חלופית לשנים 1994 -2000 המבוססת על תוצאה עסקית בלתי סבירה. השומה נערכה על בסיס תדריך ענפי לקבלני גגות (מש/18) שנערך על ידי המחלקה הכלכלית שבנציבות מס הכנסה. המשיב נאלץ להסתמך על תדריך זה הואיל וספרי המערערים נפסלו והפסילה אושרה בוועדה לקבילות פנקסים. נטל ההוכחה במצב זה מוטל על המערערים, כך בסעיף 155 לפקודה ובפסיקה הענפה המדגישה את כובד הנטל בהפרכת שומה המבוססת על תוצאה עסקית בלתי סבירה בספרים פסולים (ראו למשל ע"א 352/86 פקיד שומה פתח תקוה נ. אורן, פ"ד מ"ד (2), 559 וכן ע"א 731/88 בוכמן נ. פ"ש ת"א, פ"ד מו(4) 267.). ספרי המערערים נפסלו על פי סעיף 130 בשל ליקויים מהותיים. משמע כי לא ניתן לדלות נתונים מתוכם במובדל מפסילות מטעמים אחרים אשר לעיתים מאפשרות הסתמכות ברמה כזו או אחרת על ספרי הנישום בשחזור וקביעת הכנסתו החייבת. לא ניתן היה במקרה זה לקבוע עלות חומרים או רווח גולמי בעסק. השומה נערכה בהתבסס אותו חלק בתדריך הכלכלי המתייחס לעסקים קטנים בתחום. בכך הביא בחשבון המשיב את קביעת הועדה לקבילות פנקסים בדבר היקף עסקם של המערערים. בהעדר נתונים בקשר עם חומר גולמי , היקף פדיון וכאשר מייצגם של המערערים לא ידע ליתן הסבר האם המחירים כוללים חומרים אם לאו, בנה המשיב שומת פדיון משוערת על בסיס התדריך הכלכלי והופחתו ההוצאות על פי הדו"חות של המערערים. המערערים אשר טענו בקשר לגילם ולפציעתו ונכותו של האח משה לא הביאו כל ראיה להוכחת טענתם כי היקף עסקם קטן מזה שקבע המשיב וכי תפוקתם נמוכה בהרבה כטענתם. ב"כ המערערים ביקש לתקוף שומה חלופית זו בסיכומיו אולם נמצאו דבריו דברים בעלמא מבלי עיגון ראייתי כלשהוא. למשל לא הוצגה השוואה בקשר עם ירידות בהכנסות בשל הגיל או הפציעה בהשוואה לשנים קודמות. המערערים טענו כי החזיקו בכמות חומר זעומה וכי עיקר הכנסותיהם מעבודה ולא ממכירת חומרים אולם שוב , לא הוצגה כל תשתית ראייתית בקשר עם כך. על רקע פסילת הספרים בדיוק בנקודה זו, כאשר לא ניתן היה לשחזר את כמות החומר בעסק, היה על המערערים לעשות מאמץ ראוי על מנת להרים את הנטל הדרוש. משלא עשו כן, הרי טענתם בדבר מופרכות השומה החלופית אין לה תשתית ועיגון. יתרה מכך, בכל הקשור בטענה בדבר אספקת שרותי התקנה בלבד ולא בחומרים הרי שהמשיב מפנה בסיכומיו לתרשומת (מש/19) שנערכה בדיון מיום 16.7.2000 עם המערער משה אשר הסביר " תמחור - לפי השוק . עלות למטר 20 דולר. אין משמעות לסוג הרעפים כל הרעפים אותו מחיר. רעף צרפתי - מחירו גבוה יותר" בדומה הסבירו המערערים בדיון אצל המשיב ביום 11.10.2000 (מש/20):"לוקח בין 25$-35$ למ"ר גג כולל עץ ורעפים לא משנה איזה סוג רעפים". הדברים מדברים בעד עצמם. טענת כמות החומר הזעומה הועלתה לראשונה בשלב הערעור וכאמור לא גובתה בראיות. תמים דעים אני עם ב"כ המשיב כי גם בנוגע לשומה החלופית, לא השכילו המערערים להרים את הנטל המוטל עליהם והסתפקו בטענות בעלמא מבלי להביא ראיות להוכחתן. בכפוף לתיקון סכום הוצאות המחיה בקשר עם המערער משה קרוואני, כפי שהובהר, הרי שדין טענות המערערים להדחות הן בקשר עם אי קבלת הסבריהם להפרשי ההון והן בקשר עם השומה החלופית. המערערים לא השכילו לעגן טענותיהם לא בשלב השומתי ולא במסגרת ערעור זה. אשר על כן דין הערעורים להדחות. המערערים ישאו בחלקים שווים בהוצאות המשיב בקשר עם שני הערעורים בסך 5,000 ₪ ובשכר טרחת עורך דין המשיב בקשר עם שני הערעורים בסך 30,000 ₪. סכומים אילו ישאו הפרשי הצמדה וריבית מהיום אלא אם ישולמו במלואם בתוך 30 יום. מיסיםהפרשי הון