התובע טוען כי במקרה של העדר הסכמה חוזית לענין תשלום המע"מ, חובת התשלום מוטלת על הקונה. להלן פסק דין בנושא תשלום מע''מ בהעדר הסכמה חוזית: פסק דין מבוא 1. בין השנים 1998-1999 בנתה הנתבעת בעיר אילת את בית המלון "ארמון הרודס" (להלן: "המלון"). מי שעסק בפיקוח על עבודות הבניה היתה חברת אדן הנדסה בע"מ (להלן: "אדן הנדסה"), והיא שייצגה את הנתבעת בהתקשרויות עם הקבלנים השונים שעסקו בבניית המלון. בין ייתר העבודות שבוצעו במסגרת בניית המלון, הזמינה הנתבעת מהתובע עבודות של הרכבת גשר עץ, גג עץ למבנה גזיבו וגג רעפים. תמורת ביצוע העבודות התחייבה הנתבעת לשלם לתובע, וגם שילמה לו בפועל, סך של 601,559 ₪. 2. התובע טוען כי הוסכם בינו לבין הנתבעת שבנוסף לסכום התמורה, הנתבעת תשלם גם את המע"מ החל על העסקה. הנתבעת טוענת כי לא היו דברים מעולם. נהפוך הוא: הנתבעת התקשרה לצורך בניית המלון עם כ- 150 קבלנים, ובכל ההתקשרויות, המחירים שסוכמו היו סופיים ומוחלטים, והיא לא שילמה מע"מ בגינם. 3. לימים, נדרש התובע על ידי שלטונות המס לשלם מע"מ בגין התשלום שקיבל מהנתבעת. כאשר דרש התובע מהנתבעת את תשלום המע"מ, דרישתו סורבה. מכאן התביעה, בגדרה נדרשת הנתבעת לשפות את התובע בגין תשלומי המע"מ שעליו לשלם בעצמו לשלטונות המס, ובגין נזקים עקיפים שנגרמו לו לטענתו. סכום התביעה הינו 165,470 ₪. 4. השאלות המרכזיות הטעונות הכרעה הן שתיים במספר: האם הנתבעת אכן התחייבה לשלם לתובע את סכום המע"מ החל על העבודות שביצע התובע, ואם לא היתה התחייבות כזו, האם מוטלת חובת התשלום על הנתבעת מכח הוראותיו של חוק מס ערך מוסף, תשל"ו-1975 (להלן: "החוק"). נפתח בדיון בשאלה השניה, בהיותה שאלה משפטית גרידא. על מי חלה חובת תשלום המע"מ בהעדר הסכמה חוזית אחרת 5. התובע טוען כי במקרה של העדר הסכמה חוזית לענין תשלום המע"מ, חובת התשלום מוטלת על הקונה, קרי, על הנתבעת. לענין זה הוא מסתמך על הוראת ס' 6 לחוק, שכותרתה "גביית המס מהקונה." הוראה זו קובעת: "הוטל מס על עסקה או הועלה שיעור המס עליה לאחר שהוסכם על העסקה רשאי העוסק לדרוש מהקונה שישלם לו את סכום המס או את סכום המס הנוסף שנתחייב בו העוסק, זולת אם נקבע אחרת בהסכם או בכל דין הדן בפיקוח על המחירים." דא עקא, לצידה של הוראה זו, קיימת הוראתו של ס' 16 לחוק, שכותרתו "החייב בתשלום המס". על פי הוראה זו: "אלה חייבים בתשלום המס: (1) במכר - המוכר; (2) בשירות - נותן השירות; (3) ביבוא לרבות יבוא טובין בלתי מוחשיים - בעל הטובין כמשמעותו בפקודת המכס; (4) בפעילות מל"כר או מוסד כספי - המלכ"ר או המוסד." משמע, החבות החוקית לשלם את המע"מ מוטלת על המוכר או על נותן השירות, קרי, על התובע, ולא על הקונה או מזמין השרות, לאמור, הנתבעת. 6. מתעוררת מאליה השאלה מהו היחס בין שתי הוראות אלה וכיצד הן מתיישבות זו עם זו, באשר לפי ס' 16 לחוק חובת התשלום מוטלת על המוכר או נותן השירות, ואילו לפי ס' 6 לחוק רשאי המוכר או נותן השירות לדרוש את התשלום מאת הקונה. לשאלה זו ניתנה תשובה חד משמעית על ידי בית המשפט העליון. בע"א 738/80 שלמה נתן נ' אליהו זגורי ואח' פ"ד לז(4), 387 ,עמ' 392-393 נקבע באופן מפורש כי ס' 6 לחוק יאפשר את "גלגול" המס על הקונה רק אם מדובר במס שהוטל או הוגדל לאחר כריתת החוזה. אין בכוחו ל"גלגל" את המס על הקונה מקום שהחוזה בין הצדדים נעדר התייחסות לנושא המע"מ: "אשר לסעיף 6 לחוק, אילו, לדוגמה, היה שיעור מס הערך המוסף על העיסקה הנדונה עולה אחרי שנקשרה העיסקה ולפני ששולם המחיר (כגון, מ12% ל15%), רשאי היה המוכר לבוא על הקונה בדרישה לתשלום ההפרש (שהיה מתבטא ב-107,000 ל"י ומעלה). אולם אין חולק, שהמס כבר חל בעת כריתת החוזה ובשיעור שלא השתנה. באין הטלה של מס ערך מוסף או הגדלת שיעורו לאחר שהחוזה נכרת, אין לומר שהמס "הוטל" או "הועלה" "לאחר שהוסכם על העסקה" לצורך סעיף 6, ומכאן שאין לו תחולה. אילו קיבלנו את פירושו של בא-כוח המוכר, די היה בשתיקת החוזה, כדי שהמוכר יוכל לדרוש מהקונה תשלום מס ערך מוסף על התמורה המוסכמת, וזאת בכל מקרה בו לא נקבע בחוזה אחרת, ולא רק כאשר המס הוטל או שיעורו הועלה "לאחר שהוסכם על העסקה". תוצאה כזו אין הדעת סובלתה. ויש בה במידה רבה כדי לעשות פלסתר את דברו של המחוקק בסעיף 16 לחוק, לפיו החבות בתשלום מס ערך מוסף היא על המוכר." (ההדגשה אינה במקור) על כן נקבע באותו ענין כי: "לגבי מס ערך מוסף תופסת ההנחה, שהוא כבר כלול במחיר שננקב אלא אם כן נאמר בחוזה אחרת. מסיבה זו יחושב מס הערך המוסף לא על המחיר שננקב, דהיינו 480,000 ל"י, אלא תוך התחשבות בעובדה, שהתמורה לעיסקה מקפלת בתוכה - מכוח השתיקה - גם את מס הערך המוסף." (שם, בע' 392). שאלה דומה התעוררה בע"א 736/82 כפר חסידים נ' דוד אברהם ו-2 אח' פ"ד לט(2), 490 ,עמ' 495-496. גם שם לא היתה כל התייחסות בחוזה לשאלה מי יישא בתשלום המע"מ. המוכרת טענה כי היא זכאית לדרוש את תשלום המע"מ מהקונה לנוכח הוראת ס' 6 לחוק. הטענה נדחתה: "לא הוזכר דבר בקשר למס ערך מוסף, והשאלה העולה היא, אם יש לפרש את ההסכם באופן שהמחיר הנקוב בו אינו כולל מס ערך מוסף (כלומר, שהוסכם בין הצדדים שעל המחיר שנקבע כאמור לעיל יוסיף הקונה תשלום נוסף בגובה מס ערך מוסף) או שהמחיר האמור הוא המחיר הסופי, הכולל בחובו גם את המע"מ. בא-כוחה המלומד של המערערת מבקש להסתמך על סעיף 6 לחוק מס ערך מוסף, תשל"ו-1975, כדי להראות, שעל המשיבים לשלם למערערת סכום השווה למע"מ. אולם סעיף זה "מדבר" במקרה מיוחד, בו הוטל מס ערך מוסף או הוגדל שיעורו לאחר שנכרת החוזה. כלומר, עוסק, שכרת חוזה מבלי ל"גלגל" את המס על הקונה, לא יהיה רשאי לדרוש תוספת למחיר החוזי מכוח סעיף 6 הנ"ל אלא במקרה של העלאת גובה המס לאחר חתימת החוזה ובגובה ההפרש בלבד ... הנסיבות הדרושות לצורך הפעלת סעיף 6 הנ"ל לא התקיימו במקרה שלפנינו, ולכן הוראת חוק זו אינה רלוואנטית." (ההדגשה אינה במקור) 7. מכאן מתבקשת המסקנה כי בהעדר הסכמה מפורשת בין הצדדים בענין זהותו של משלם המע"מ, וכאשר אין המדובר במס חדש שבא לעולם לאחר כריתת החוזה, חובת התשלום מוטלת על המוכר או נותן השירות, ולא על הקונה. על כן, על מנת שהתובע יוכל לזכות בתביעתו, עליו להוכיח כי הנתבעת אכן התחייבה לשלם לו את מרכיב המע"מ בנוסף על התמורה החוזית המוסכמת. אם לא יעלה בידיו להוכיח הסכמה כאמור, דינה של תביעתו להדחות. האם הנתבעת התחייבה לשלם לתובע את מרכיב המע"מ בנוסף לתמורה החוזית הרגילה 8. השאלה שנדון בה להלן היא האם הוסכם בין הצדדים שהנתבעת תשלם לתובע את מרכיב המע"מ בנוסף ומעבר לתמורה החוזית המוסכמת בסך של 601,559 ₪. בענין זה קיימת מחלוקת עובדתית בין הצדדים. 9. התובע מבסס את טענתו בדבר קיומה של הסכמה לשלם לו את מרכיב המע"מ, על הצעות מחיר מן הימים 14.7.1998, 8.9.1998 ו- 27.9.1998. בשלושת ההצעות הללו, שהתובע העביר לאדן הנדסה, נקב התובע את המחיר הנדרש על ידו תמורת ביצוע העבודות, ובכולן נרשם כי "המחירים אינם כוללים מע"מ". 10. הנתבעת מצידה מצביעה על הזמנות העבודה ששלחה לתובע, ואשר על יסודן בוצעה העבודה בפועל. מדובר בהזמנה מיום 23.7.1998 ומיום 22.10.1998. באלה אין כל אזכור לנושא המע"מ, ובהזמנה מיום 22.10.1998 אף נרשם כי מדובר ב"מחיר סופי". 11. יוסף אברהם, מנכ"ל אדן הנדסה, העיד כי הנתבעת התקשרה לצורך בניית המלון עם כ- 150 קבלנים, ובכל ההתקשרויות המחירים שסוכמו היו סופיים ומוחלטים, והיא לא שילמה מע"מ בגינם. לטענתו, הסדרת המע"מ מול רשויות המס היתה באחריותו של כל קבלן. מעדותו של רו"ח זוהר מילר, ששימש בתפקיד ראש מינהלת ההקמה של הפרוייקט, ובתוקף תפקידו היה מופקד על ביצוע תשלום לספקים, עולה כי התובע יכול היה לקבל פטור מן החובה לשלם מע"מ, לו טרח להרשם מבעוד מועד במשרדי מע"מ באילת, כפי שנהגו קבלנים רבים שהגיעו מן הצפון. משלא עשה כן התובע, הוא נחשב כ"עוסק צפוני", ולכן חלה חובת מע"מ בקשר לשרותים שהעניק לנתבעת (ע' 23-22 לפרוטוקול). 12. התובע טען כי איש לא הבהיר לו מראש כי אם יירשם כעוסק באילת, הוא יהנה מפטור ממע"מ. מנגד, רו"ח זוהר העיד כי היתה הנחייה מפורשת לכל הקבלנים שהועסקו בפרוייקט כי הם צריכים להרשם באילת כדי לקבל פטור ממע"מ בגין השרותים שהם מספקים למלון (ע' 24 לפרוטוקול). עם זאת, זוהר לא יכול היה לומר האם ההנחייה ניתנה בכתב, ולטענתו שלו, הוא אישית לא שוחח עם התובע אלא לאחר שהתגלע כבר הסכסוך (ע' 16 וכן 24 לפרוטוקול). גם אילן בר און, נציגה של אדן הנדסה, אישר כי לא ראה חוזר בכתב שהופץ בין הקבלנים, אך לדבריו "כל מי שעובד באילת אמור לדעת מזה" (ע' 34 לפרוטוקול). יתר על כן, בר און העיד כי הוא עצמו אמר לתובע שעליו לפתוח חברה אילתית כדי ליהנות מן הפטור, וזאת עוד בטרם החלה העבודה: "אני אמרתי, לפני שהתחיל אמרתי שאתה חייב לפתוח חברה אילתית כדי להנות מהפטור הזה ... אני זוכר שזה היה ממש בהתחלה, הוא עוד לא קיבל כסף" (ע' 34 - 35 לפרוטוקול). דא עקא, גם אם אניח לטובתו של התובע כי הנתבעת לא הודיעה לו שעליו להרשם כעוסק באילת, אין בכך כדי להועיל לו, שכן עליו היה לכלכל את צעדיו כהלכה מבחינת תכנון המס, ולא היתה מוטלת על הנתבעת כל חובה ליתן לו ייעוץ מס. לו ביקש התובע לוודא שהמע"מ לא יחול עליו, צריך היה לקבוע זאת מפורשות בחוזה ההתקשרות עם הנתבעת, דבר שלא נעשה. 13. אין ספק כי לנתבעת לא היה כל אינטרס להתחייב לשלם את המע"מ בגין השירותים שהתובע מספק. טעמו של דבר, כפי שהסביר רו"ח זוהר, הוא שהנתבעת רשומה באילת ועל כן אין היא יכולה לקזז תשומות ואין היא משלמת מע"מ לספקים וקבלנים. על כן, יהא זה אבסורד להניח כי הנתבעת היתה מוכנה לחרוג ממנהגה דווקא עם התובע, ולהתחייב לשלם לו את המע"מ, בניגוד לדרך הילוכה עם 150 הקבלנים האחרים שהיו מעורבים בבנייה. סביר איפוא להניח כי אם התובע היה מתנה את ביצוע העבודה בהתחייבות שכזו מצידה של הנתבעת, הוא היה נענה בשלילה. 14. חיזוק לעמדתה של הנתבעת יש למצוא בעובדה שמי מטעמה טרח למחוק מחשבונות העסקה שהגיש התובע, את מרכיב המע"מ. הדבר עולה מעיון בחשבונית מס' 0063 מיום 12.11.1998 ע"ס 60,000 ₪, ומטופס אישור חשבון חודש נובמבר 1998, שם נמחק מרכיב מע"מ בסך 5,100 ₪. בחשבוניות מס' 066 מיום 13.1.1999, מס' 0071 מיום 30.3.1999 ומס' 0075 מיום 30.3.1999 כלל לא נכלל מרכיב המע"מ. משמע, הנתבעת גילתה דעתה באופן מפורש, ובזמן אמת, שאין בכוונתה לשלם מע"מ, והתובע ידע על כך היטב. ואכן, התובע אישר בעדותו כי הנתבעת החזירה לו כבר את החשבונית הראשונה עם מחיקה של המע"מ (ע' 8 לפרוטוקול וכן ע' 14 לפרוטוקול), כך שהוא ידע היטב, בזמן אמת, שהנתבעת מסרבת לשלם לו את המע"מ ואינה סבורה כי היא מחוייבת לעשות כן. ראה גם עדותו של יוסף אברהם, מנכ"ל אדן הנדסה, לפיה סוגיית המע"מ עלתה כבר בחשבונית הראשונה או השניה (ע' 29 לפרוטוקול). בע"א 738/80 שלמה נתן נ' אליהו זגורי ואח' פ"ד לז(4), 387 ,עמ' 393-394 נהגו הצדדים באופן דומה, והדבר היווה ראיה לכך שהקונה לא נדרש להוסיף מע"מ על התמורה החוזית: "לאחר המלים "ובנוסף לכך גביתי מס ערך מוסף בסך..." מתח שם המוכר קו מאוזן, ובדומה לכך נהג הקונה, כשמתח קו כזה אחרי המלים המודפסות "ובנוסף לכך שלמתי...". רישומים אלה מצביעים לכיוון תמורה כוללת, שאין להוסיף עליה דבר, ומכל מקום ברור, שלפחות למקרא הטופס היה נושא מס ערך מוסף לנגד עיני הצדדים כבר אז. אם אף- על-פי-כן החוזה שותק, אין זאת שהתמורה המלאה ננקבה שם, ואין להוסיף עליה. ... ייחוס הסכמה בין הצדדים על דבד שלא בא זכרו בגוף החוזה חייב, כידוע, לפי דיני הראיות, להתבסס על ראיה שבכתב ... הטעם לכך נעוץ בהנחה החלוטה, שהחוזה מגלם בתוכו כל מה שהוסכם. לא זו בלבד שראיה בכתב על הסכם נוסף אינה קיימת בענייננו, אלא שבטופס ההצהרה דלעיל יש אפילו ראיית-מה לסתור." (ההדגשה אינה במקור) 15. שלושת הצעות המחיר בכתב ידו של התובע, בהן נרשם כי המחירים אינם כוללים מע"מ, אינן יכולות לחייב את הנתבעת. מדובר בהצעות גרידא, ולא קיימת הודעת קיבול מצד הנתבעת לגבי הצעות אלה, אלא הזמנות עבודה ששלחה לתובע, שהן למעשה הצעות שכנגד. בנסיבות אלה, לא נוצר מפגש רצונות בנושא המע"מ, ולא נוצרה הסכמה מחייבת בענין זה. כפי שהעיד אילן בר-און, נציגה בשטח של אדן הנדסה: "לא היה סיכום כזה שאנחנו מוותרים או מישהו מוותר" (ע' 34 לפרוטוקול). עדות זו משקפת את מצב הדברים כהוייתו בענין שתיקת החוזה בכל הנוגע למרכיב המע"מ. יתר על כן, בהצעות המחיר של התובע לא נרשם כי יש להוסיף מע"מ לסכומים הנקובים בהם, אלא רק כי "המחירים אינם כוללים מע"מ". זהו ניסוח בלתי מוצלח מצידו של התובע, שכן ניתן לפרשו גם כויתור על הדרישה למע"מ. בניסוח בלתי מוצלח זה תרם התובע במו ידיו לכך שנושא המע"מ לא נדון בין הצדדים עובר לכריתת החוזה. 16. בעדותו טען התובע כי ההסכמה של הנתבעת לשלם לו מע"מ באה לביטוי בהזמנת העבודה מיום 23.7.1998, שם רשמה הנתבעת "בכפוף להצעתך מיום 14/7/98 הננו מתכבדים להזמין ביצוע חיפוי ...". (ע' 7 לפרוטוקול, הדגשה אינה במקור). ברור שביטוי זה אינו משקף הסכמה של הנתבעת לשלם לתובע מע"מ, אלא מדובר לכל היותר בניסוח עילג שנועד ליצור זיקה בין הצעתו של התובע לבין הזמנת העבודה על ידי הנתבעת. הא ראיה, בגוף הזמנת העבודה מצאה הנתבעת לנכון לציין פרטים טכניים של העבודה שהוזמנה והמחיר שישולם, כך שברור כי מבחינתה של הנתבעת, הזמנת העבודה היתה המסמך היחיד המחייב אותה, להבדיל מהצעות המחיר של התובע. 17. חיזוק משמעותי לעמדתה של הנתבעת מצוי בעובדה שהתובע קיבל ממנה מקדמה על חשבון שכרו כחודש לפני תחילת ביצוע העבודה בפועל (ראה הודאתו בע' 7 לפרוטוקול), כך שהתובע ידע שהמלון מסרב לשלם לו מע"מ, עוד לפני שהתחיל לעבוד, ולמרות זאת התחיל בביצוע העבודה. ואכן, חשבונית מס' 0063 מיום 12.11.1998 היא בגין מקדמה ע"ח בניית גג, וכבר בה מחק מי מנציגי הנתבעת את מרכיב המע"מ. 18. גם מכתבו של התובע אל הנתבעת מיום 9.5.2000, נספח ג' לתצהירו, פועל לרעתו. במכתב זה אין כל טענה כאילו הנתבעת התחייבה לשלם לתובע את המע"מ. נהפוך הוא: התובע כותב כי "בתחילה הוגשו לכם חשבוניות בתוספת מע"מ ולאחר שהובהר לי מצדכם כי אתם פטורים ממע"מ, שאר החשבוניות הוגשו ללא תוספת מע"מ." אם אכן התובע היה סבור באותה שעה כי הנתבעת הפרה התחייבות מפורשת כלפיו, מן הסתם היה כותב זאת באותו מכתב. 19. התובע מבקש להסתמך על שני מסמכים לביסוס טענתו. מסמך אחד הוא טופס אישור חשבון לחודש נובמבר 1998, בו רשם מפקח מטעמה של אדן הנדסה מע"מ בסך 5,100 ₪ כתוספת לתשלום המאושר (ראה עדותו של יוסף אברהם, מנכ"ל אדן הנדסה בע' 29 לפרוטוקול), אך שטר ושוברו בצידו: מאן דהוא מחק לאחר מכן את סכום המע"מ. מסמך נוסף הוא טופס אישור חשבון לחודש ינואר 1999 (נספח א' לתצהיר התובע), שם אמנם רשם מאן דהוא כי "חישוב מע"מ יבוצע בנפרד ע"י הנהח"ש", אך אין בכך כל הודאה בחובתה של הנתבעת לשלם מע"מ. אילן בר- און, נציגה בשטח של אדן הנדסה, שערך מסמך זה, הכחיש כי תוספת זו נרשמה על ידו (ע' 32 לפרוטוקול). יוסף אברהם הסביר כי ייתכן והדבר נרשם לנוכח דרישתו של התובע לקבל מע"מ. לנוכח העובדה שאדן הנדסה בודקת ומאשרת אך ורק את ביצוען של העבודות הנכללות בחשבון, ולא את ההיבט החשבונאי, הופנה התובע אל הנהלת החשבונות של מינהלת הפרוייקט כדי לברר את סוגית המע"מ (ע' 29 לפרוטוקול). 20. סיכומו של דבר, אין ספק כי הנתבעת לא התחייבה מעולם לשלם לתובע את מרכיב המע"מ בנוסף לתמורה החוזית המוסכמת. התובע ידע בזמן אמת ועוד בטרם התחיל בביצוע העבודות כי הנתבעת אינה מתכוונת לשלם לו מע"מ. על כן, ומכח הוראת ס' 16 לחוק, החובה לשלם את המע"מ מוטלת על התובע לבדו. לפיכך, דין התביעה להדחות. 21. למרות דחיית התביעה, אינני מוצא לנכון לחייב את התובע בהוצאות המשפט. טעמו של דבר הוא דרך הילוכה של הנתבעת בניהול המשפט. הנתבעת ביקשה לזמן לעדות את רו"ח זוהר בנימוק שלא ניתן היה להחתימו על תצהיר עדות ראשית (ראה בקשת הנתבעת מיום 26.3.2006 וכן תגובת הנתבעת מיום 4.4.2006). בדיעבד התברר מפיו של העד כי איש לא פנה אליו בבקשה לערוך תצהיר וכי אם היו מבקשים זאת ממנו, לא היה מסרב (ע' 19 לפרוטוקול). לא ראוי היה שהנתבעת תעלה טיעון עובדתי לא נכון רק כדי שהעד יוזמן לעדות ראשית במקום להגיש תצהיר כייתר העדים. זאת ועוד, הנתבעת איחרה איחור משמעותי בהגשת סיכומיה, ורק בעקבות פנייה אליה כדי לברר מדוע הסיכומים לא הוגשו, הזדרזה הנתבעת לבקש הארכת מועד, בדיעבד. 22. אשר על כן, התביעה נדחית. אין צו להוצאות.חוזהמיסיםמע"מ (מס ערך מוסף)