עוסק בישראל הרוכש נכסים מעוסק זר שאינו רשום בישראל - אינו רשאי לנכות סכום ששילם כמס לאותו עוסק זר, שכן החשבונית שהוציא העוסק הזר אינה חשבונית מס שהוצאה כדין במשמעות סעיף 38 המע''מ. עוד הבהיר בית משפט כי זמן קצר לאחר שנחקק החוק, הוחלט להנהיג גם ביהודה שומרון וחבל עזה מס דומה - מס בלו מוסף (מס עקיף המוטל על רכישת מוצרים מייצור מקומי .( לכאורה, דינן של עסקאות שעשו עוסקים ישראלים עם עוסקים פלסטינים היה צריך להיות כדינן של עסקאות שנעשו עם עוסק זר אחר. אולם, לאור מערכת היחסים הכלכלית המיוחדת בין ישראל לבין השטחים המוחזקים, ניתנה לעוסקים בישראל אפשרות לנכות כמס תשומות את מס הבלו ששילמו על פי הדין שחל בשטחים המוחזקים. להלן פסק דין בנושא ניכוי מס עם עוסק פלסטיני: פסק דין 1. נימוקי הערעור: הערעור מתייחס להחלטת המשיב בהשגה מיום 11.9.01. בערעור נאמר כי המערער משווק למעלה מ- 20 שנה מוצרי תינוקות אותם הוא רוכש אצל יצרנים שונים, וביניהם יצרן בשטחי הרשות הפלסטינית בשם "בייבי ליין". המערער טען כי הוא בעל עסק קטן ומנהל את ספריו בעצמו. המערער נהג לשלם ליצרנים וקיבל חשבוניות מס, ובמקביל קיזז את המע"מ כתשומות כנגד חשבוניות המס אותם הוציא על התקבולים ממי ששיווק להם את המוצרים. בדצמ' 98' החל המערער לרכוש מוצרי תינוקות מבייבי ליין. הובהר למערער כי בייבי ליין רשום כעוסק מורשה. המערר ביצע את העסקה בשטח הרשות הפלסטינית (להלן: "האזור"), שילם שם לבייבי ליין עבור מוצרי התינוקות וקיבל ממנו חשבוניות מס, אותן תייק בספריו. המערער קיזז כאמור את המע"מ שנכלל באותן חשבוניות כמס תשומות, כנגד חשבוניות אשר הוציא ללקוחות להם שיווק את המוצרים בישראל. באוג' 2000 עמדו, לדברי המערער, מבקרים של מע"מ ביציאה מקלקיליה ובדקו אנשים וכך נבדק גם המערער. לדברי המערער, העתיק מבקר מע"מ מהחשבונית אשר המערער קיבל מאת בייבי ליין את מספרה, שאל את המערער כיצד הוא נוהג בה כלפי מע"מ ולא העיר למערער מאומה כי עליו לנהוג אחרת. בפבר' 2001 התקשרו למערער ממשרד המשיב והזמינו אותו לפגישה עם כל החשבוניות. במשרדי המשיב נאמר למערער לראשונה כי היה עליו לדווח למשרדי מע"מ בטופס דיווח נפרד נוסף על כל חשבוניות בייבי ליין. בו במקום מילאו נציגי המשיב והמערער את טופסי 878 אשר צורפו לערעור, וכללו בהם את פרטי כל חשבוניות בייבי ליין אשר הושארו אצל המשיב. ביום 28.3.01 הוציא המשיב שומת תשומות עליה הוגשה ההשגה נשוא הערעור. במסגרת ההחלטה בהשגה, נאמר כי שומת התשומות הוצאה בגין חשבוניות מס שהתקבלו מעוסק הרשום באיזור או בשטחי עזה ויריחו, אשר לא הוגש לגביהם דו"ח 878 כנדרש, על פי סעיף 30(ג) לחוק מס ערך מוסף תשל"ו-1975 (להלן:"החוק"). במסגרת הערעור נאמר כי המערער ניכה מס תשומות על פי החוק ונהג בחשבוניות בייבי ליין כפי שזכותו לנהוג על פי סעיף 38 לחוק. זאת במיוחד כאשר על פי סעיף 1א(ב)(1) לחוק, נקבע כי החוק יחול גם על עסקאות שעושה אזרח ישראלי באיזור. המערער לא נדרש בחוק להגיש דו"ח נוסף על הדוחות התקופתיים אותם הגיש, בהם כלל את ניכוי מס התשומות על פי חשבוניות בייבי ליין, ולא נדרש להגיש על פי החוק דו"ח נוסף בזמן מוגבל. המערער גם לא ידע כי היה עליו להגיש למשיב דו"ח נפרד לגבי חשבוניות בייבי ליין. בביקורת אשר נערכה באוג' 2000 לא נאמר למערער כי עליו להגיש דו"ח נוסף לגבי חשבוניות בייבי ליין, והוצג בפניו מצג כי הוא נוהג כשורה. אלמלא מצג זה היה המערער מגיש דו"ח נוסף וזכאי למס תשומות 6 חודשים אחורה. המערער הגיש טופס 878 לגבי חשבוניות בייבי ליין ביום 13.2.01, מיד כאשר נדרש לעשות כן על ידי המשיב. לכן, יש לראותו כמי שפעל כחוק והוא זכאי לניכוי מס התשומות. המערער טען כי כל העסקאות הן עסקאות אמת ושלילת זכות ניכוי התשומות נוגדת את עקרון ההקבלה. כמו כן, נפגעות זכויות הקניין של המערער לפי חוק יסוד (כבוד האדם וחירותו). המערער טען כי לאור אי ביצוע ההסכמים לגבי המע"מ בין מדינת ישראל והרשות הפלסטינית , לא נגרם לאוצר המדינה נזק מהדיווח בפבר' 2001, מאחר וממילא מושעית כל ההתחשבנות עם הרשות הפלסטינית. הצדק מחייב לדבריו להתחשבן גם בגין חשבוניות בייבי ליין עם חידוש ההתחשבנות. 2. תשובת המשיב: בכתב התשובה נאמרכי הערעור מתייחס ל- 5 שומות אשר הוציא המשיב למערער, כאשר קרן המס היא בסך 285,985 ₪ ותקופת השומה היא ספט' 98' עד יוני 2000. השומה יצאה בגין ניכוי מס תשומות הכלול בחשבוניות מס שקיבל המערער מעוסקים הרשומים ברשות הפלסטינית, מבלי שהוגש במועד דו"ח נוסף הידוע כטופס 878. דו"ח זה נדרש לפי סעיפים 38(ג) ו- 72 לחוק ולפי צו מס ערך מוסף (דרישת דוחות נוספים) תשנ"ו - 1996, (להלן: "הצו"). המערער ניכה את מס התשומות בדוחות התקופתיים שהגיש. המערער הגיש דו"ח נוסף רק ביום 13.2.01, בעקבות ביקורת שנערכה לו על ידי המשיב. לדברי המשיב, משלא הוגשו הדוחות הנוספים במועד הקבוע בחוק, לא התקיימו התנאים המקנים למערער את הזכות לנכות את מס התשומות הכלול בחשבוניות נשוא הערעור. הדרישה לדו"ח נוסף הינה דרישה מהותית. סעיף 38(ג) לחוק הוסף ביום 28.12.94 במסגרת חוק יישום ההסכם בדבר רצועת עזה ואיזור יריחו (הסדרים כלכליים והוראות שונות) (תיקוני חקיקה) תשנ"ה- 1994 (להלן: "חוק היישום"). חוק זה נחקק בעקבות הסכם בין מדינת ישראל והרשות הפלסטינית . מכוחו של סעיף 72 לחוק, עודכן הצו אשר פורסם ברשומות ביום 21.3.96. עוד נאמר בכתב התשובה, כי לדרישת הדיווח על חשבוניות מס המתקבלות מעוסקים פלסטינים, קדמו שורת הסכמים עם הרשות הפלסטינית וחקיקה ישראלית, כאשר בסופו של דבר, בדצמ' 94', הופרדו רשויות המס הישראלית והפלסטינית . התוצאה המעשית היתה שכל העוסקים הפלסטינים אשר היו רשומים במנהל האזרחי והיו מדווחים ומשלמים לו מע"מ, הועברו לסמכותה ואחריותה הבלעדית של הרשות הפלסטינית . ממועד זה, נבצר מרשות המס בישראל לגבות מע"מ מעוסקים הרשומים בידי הרשות הפלסטינית, וחשבוניות המס שנתנו אלה לעוסקים הישראליים לא יכלו לשמש לצורך ניכוי מס תשומות. על מנת למנוע הגבלה קשה על חיי המסחר בין עוסקים פלסטינים ועוסקים ישראליים, סוכם בין הצדדים על הקמת מנגנון התחשבנות ושיתוף פעולה בין שתי רשויות המס. על פי מנגנון זה, תקויים מידי תקופה התחשבנות בין שתי רשויות המס, כאשר הרשות אשר גבתה את מס העסקאות תעביר אותו לרשות השנייה, אשר מחזירה אותו לעוסק שקיבל את החשבוניות וניכה את המס הכלול בו כמס תשומות. בהתאם לחקיקה ישראלית, נדרשים עוסקים ישראליים המבקשים לאפשר להם ניכוי מס תשומות מחשבוניות מס - התחשבנות, לצרף דו"ח נוסף על הדו"ח התקופתי (דו"ח 878). בדו"ח הנוסף מפורטות כל העסקאות אשר בוצעו עם עוסק פלסטינאי בתקופת הדו"ח, ויש לצרף אליו את חשבוניות המס - התחשבנות. הגשת הדו"ח הנוסף מאפשרת ביצוע ההתחשבנות עם הרשות הפלסטינית . חשבוניות אלה תקפות למשך 6 חודשים מתאריך הוצאתן. לאחר מועד זה לא ניתן עוד לבצע התחשבנות עם הרשות הפלסטינית . מכאן, עולה כי כאשר עוסק ישראלי מבצע עסקה עם עוסק מהאיזור ולא מגיש את הדו"ח הנוסף במועד, לא ניתנת כל אפשרות לרשות המס בישראל לכלול את אותה עסקה במסגרת ההתחשבנות. חשבוניות המס - התחשבנות, אינן מגיעות לידיעת רשות המס, אלא אם הוגש הדו"ח הנוסף בטופס 878. אם לא מוגש הדו"ח והחשבוניות מקוזזות ממס העסקאות שהיה חייב עוסק ישראלי לשלם, לא ניתן לגביהם מידע ואין אפשרות להתקזז עם נציגי הרשות הפלסטינית . התוצאה היא כי המשיב מחזיר לעוסק הישראלי את מס התשומות ואין הוא מקבל החזר מהרשות הפלסטינית , שהיא הרשות היחידה שביכולתה לגבות מס עסקאות מהעוסק הפלסטינאי. מועד הגשת הדו"ח הנוסף נקבע בהסכם בדבר רצועת עזה ויריחו ואמנה 1067. חוק היישום קובע כי מטרתו ליישב את ההסדרים אשר נכללו בהסכם בדבר רצועת עזה ויריחו. כמו כן, קיימת הקבלה לניכוי תוך 6 חודשים על פי סעיף 38א לחוק במצטבר לסעיף 38(ג) לחוק. מכאן עולה שאין לקבל את טענת המערער על פיה לא קיים בסיס משפטי לדרישת המועד של 6 חודשים. המשיב גם טען כי נעשתה פעולת פרסום אינטנסיבית בדבר הדרישה להגשת הדו"ח הנוסף, וזאת עוד לפני פרסום הצו ברשומות ולפני חקיקת חוק היישום והוספת סעיף 38 (ג) לחוק. בנוסף לכך, המשיב הורה על הדפסת הודעה בדבר החובה להגיש דו"ח נוסף על כל חשבונית וחשבונית, כפי שעולה גם מהחשבוניות אשר צירף המערער כנספח ד' לתצהירו. עוד נטען כי לא נמצאה כל עדות המוכיחה את טענת המערער על פיה נחקר על ידי אנשי המשיב באוג' 2000. בכל מקרה, גם אם לא ניתן למערער יעוץ משפטי באותה ביקורת, אין בכך כדי לפגוע בחובתו להגיש את הדוחות הנוספים על פי הדין. כמו כן, הוכחשה טענת המערער על פיה לא התקיימה במהלך כל תקופת השומה, החל משנת 98', התחשבנות עם הרשות הפלסטינית . 3. דיון והחלטה: א. המסגרת הנורמטיבית: הן במסגרת הערעור והן בסיכומים מטעם המערער, הועלו טענות כנגד מגבלת הזמן של הגשת הדו"ח הנוסף לתקופה של 6 חודשים, נטען כי אין להסכם פריז, בו נקבע מנגנון זה בשנת 94' תוקף של חוק מחייב וכי חוק יסוד (כבוד האדם וחירותו) גובר על הגבלת המועד להגשת החשבוניות. טענות אלה הועלו כבר בעבר ונדחו בפסקי דין שונים של בית המשפט המחוזי. נראה כי השאלות המשפטיות באשר למהות הדרישה להגשת הדוחות תוך 6 חודשים וחוקיות הדרישה, באו על פתרונן המלא בפסק דינו של בית המשפט העליון בע"א 8549/03 סופר דרינק בע"מ נ' מנהל מס ערך מוסף ירושלים, (טרם פורסם). בפסק דין זה עמדה כב' השופטת בייניש (כתוארה אז) על התשתית הנורמטיבית החלה בעניין שבפניי. נקבע כי סעיף 38(א) לחוק קובע את זכותו של העוסק לנכות ממס העסקאות שהוא חייב בו מס תשומות. הזכות העקרונית לנכות את מס התשומות הוקנתה לעוסק בקיום התנאים המפורטים באותו סעיף. בין השאר נדרש כי מס התשומות יהיה כלול בחשבונית מס שהוצאה לעוסק כדין, וכי הניכוי ייעשה בתוך 6 חודשים מיום הוצאת החשבונית. חשבונית מס שהוצאה כדין היא חשבונית שהוציא מי שרשום כעוסק בישראל. לכן, ברור כי עוסק בישראל הרוכש נכסים מעוסק זר שאינו רשום בישראל - אינו רשאי לנכות סכום ששילם כמס לאותו עוסק זר, שכן החשבונית שהוציא העוסק הזר אינה חשבונית מס שהוצאה כדין במשמעות סעיף 38 לחוק. עוד הבהיר בית משפט כי זמן קצר לאחר שנחקק החוק, הוחלט להנהיג גם ביהודה שומרון וחבל עזה מס דומה - מס בלו מוסף. לכאורה, דינן של עסקאות שעשו עוסקים ישראלים עם עוסקים פלסטינים היה צריך להיות כדינן של עסקאות שנעשו עם עוסק זר אחר. אולם, לאור מערכת היחסים הכלכלית המיוחדת בין ישראל לבין השטחים המוחזקים, ניתנה לעוסקים בישראל אפשרות לנכות כמס תשומות את מס הבלו ששילמו על פי הדין שחל בשטחים המוחזקים. בשנת 94', כפי שציין גם המשיב בסיכומיו, לאחר חתימת הסכמי אוסלו, השתנה המצב המשפטי המתואר לעיל. בשנה זו נחתם בין היתר הסכם אשר כונה "הסכם פריז", כלפיו העלתה ב"כ המערער טענה של העדר תוקף חוקי מחייב. כב' השופטת בייניש ציינה כי בין השאר נקבע בהסכם זה שמערכת המס בשטחי הרשות תהיה עצמאית, וכי מערכת זו תופעל על ידי הרשות הפלסטינית במנותק ממערכת המס בישראל. כמו כן, נקבע כי הרשות תגבה מס ערך מוסף באופן עצמאי מהעוסקים בתחומה כפי שנקבע באמנה 1067. בעקבות הסכם זה הושווה לכאורה מעמדו של עוסק רשום ברשות הפלסטינית למעמדו של כל עוסק זר אחר, ובכך אמור היה להיסתם הגולל על יכולתו של עוסק ישראלי לנכות מס ערך מוסף ששילם לעוסק פלסטיני כמס תשומות. עם זאת, על מנת לאפשר קשרי מסחר תקינים בין עוסקים בישראל לעוסקים ברשות הפלסטינית, הוחלט לייסד מנגנון אשר ישאיר את ההסדר הישן על כנו, ויאפשר לעוסקים ישראליים להמשיך לנכות כמס תשומות מע"מ ששילמו בעת רכישה של נכסים מעוסקים פלסטינים. לשם כך, הסכימו ישראל והרשות הפלסטינית על מנגנון התחשבנות. הסכם פריז קבע את אותו מנגנון התחשבנות ונקבעו שני תנאים עיקריים ומחייבים ביחס למנגנון זה:- "התנאי הראשון שנקבע היה כי עסקאות המערבות עוסקים משני הצדדים יתועדו על גבי חשבוניות מיוחדות, והתנאי השני שנקבע היה כי המועד לקיום ההתחשבנות יהיה לכל המאוחר בתוך 6 חודשים מיום הוצאת החשבוניות המיוחדות... התוצאה האופרטיבית העולה מתנאי הסכם פריז היתה איפוא כי על מנת שתקום לרשות המס (הישראלית או הפלסטינית) הזכות לדרוש מהרשות הנגדית את סכומי המע"מ ששילמו העוסקים הרשומים בתחומה, עליה להציג במסגרת ההתחשבנות עם הרשות הנגדית חשבוניות מיוחדות בתוך ששת החודשים שקדמו להתחשבנות. חשבוניות רגילות אינן קבילות לצורך ההתחשבנות וכן אין ניתן להציג בהתחשבנות חשבוניות מיוחדות אשר הוצאו למעלה מ- 6 חודשים לפני מועד קיום ההתחשבנות" (סעיף 2 לפסה"ד). עוד נאמר בפסה"ד כי בעקבות הסכם פריז היה צורך ליצור הסדר חוקי מתאים. בשלב ראשון נחקק סעיף 38(ג) לחוק אשר קבע את זכותו העקרונית של עוסק ישראלי לנכות כמס תשומות מע"מ ששילם לעוסק פלסטיני. לאחר מכן תוקנו תקנות מע"מ והוצא הצו. "על פי החוק ובהתאם לתקנות ולצו, נקבעו שלושה תנאים עיקריים בהם צריך העוסק לעמוד על מנת שיותר לו לנכות מע"מ ששילם לעוסק פלסטיני כמס תשומות. על פי התנאי הראשון, חובה על העוסק לתעד עסקה שעשה עם עוסק פלסטיני על גבי חשבונית מיוחדת לפי הנוסח המופיע בתקנות; על פי התנאי השני, על העוסק לצרף לדו"ח הרגיל שהוא מגיש טופס מיוחד (להלן: "טופס 878") בהתאם לנוסח המופיע בצו... על פי התנאי שלישי על העוסק לבצע את הניכוי בתוך 6 חודשים. המשמעות המצרפית של התנאים האמורים היא כי על מנת לנכות כמס תשומות מע"מ ששילם עוסק ישראלי לעוסק פלסטיני, עליו לדאוג לקבל חשבוניות מיוחדות, ולהגיש, בנוסף לדו"ח הרגיל, טופס 878 בו יפורטו החשבוניות המיוחדות שהוצאו לו, בתוך 6 חודשים ממועד הוצאתן. יודגש כי התנאים האמורים שנקבעו בחוק, בתקנות ובצו, נועדו לאפשר לרשות המס הישראלית לערוך את ההתחשבנות שנקבעה בהסכם פריז עם רשות המס הפלסטינית. כן יצויין כי, נוסחו של סעיף 38(ג) כיום, כפי שתוקן לאחר המועד הרלוונטי לעניינינו, כולל את כל התנאים המפורטים לעיל, ואולם תנאים אלה התקיימו מכוח הצו והתקנות גם בתקופה הרלוונטית". במסגרת פסה"ד דן בימ"ש בשאלה האם מוצדקת גישתו העקרונית של המשיב, לפיה אין להכיר בניכוי מס תשומות המבוקש על ידי עוסק אשר לא עמד בדרישות הפורמליות הקבועות בחוק. בית המשפט קבע במפורש כי טופס 878 נועד ליתן כלי בידי רשויות המס להבחין בין עסקאות שונות ולהפנות לרשות המס הפלסטינית רק את החשבוניות הרלוונטיות. באשר לחובה לבצע את הניכוי תוך 6 חודשים, הרי שחובה זו חלה מכוח סעיף 38(א) לחוק על כל עוסק. למנהל המע"מ קיימת אמנם סמכות להאריך את המועדים הקבועים, אולם הדבר נתון לשיקול דעתו והוא מפעיל סמכות זו רק במקרים מיוחדים ולא על דרך של שגרה. בעניין זה נקבע כי "החובה לבצע את הניכוי בתוך 6 חודשים, היא בעלת חשיבות יתרה לנוכח התנאי הקבוע בהסכם פריז, לפיו ההתחשבנות עם הרשות הפלסטינית תיעשה רק ביחס לחשבוניות מיוחדות שהוצאו בששת החודשים האחרונים שקדמו להתחשבנות... חובה זו כאמור מעוגנת כיום בחוק שתוקן" (סעיף 10 לפסה"ד). בית המשפט הבהיר כי התנאים שנקבעו לא נועדו להגשים מטרה פרוצדורלית או ביורוקרטית, אלא "שמונחת ביסודם תכלית כלכלית ברורה העומדת ביסוד שיטת המע"מ ובאה לידי ביטוי בנסיבות שבפנינו בקיום יחסים הדדיים עם הרשות הפלסטינית לעניין ההחזרים של אותם ניכויים... עמידה בתנאים אלה מהווה איפוא, חובה המוטלת על העוסק ורק לאחר שימלאה העוסק את חובתו כלפי הרשות, יוכל לממש את הזכות לערוך את הניכוי המבוקש. לעומת זאת, עוסק שאינו ממלא אחר התנאים האמורים, מכשיל במחדלו את הליכי ההתחשבנות של רשות המס עם הרשות הפלסטינית... לפיכך, בהעדר הצדק סביר למחדלו של העוסק שאינו ממלא אחר התנאים הנדרשים על פי דין, אין לחייב את הרשות להכיר בניכוי שהעוסק מבקש לערוך". (סעיף 10 סיפא לפסה"ד). לאור כל האמור לעיל, אין לקבל את טענות המערער בדבר העדר חוקיות הדרישות הקבועות לעניין הגשת דו"ח 878 ומועד הגשתו. ב. טענות המערערת בעניין אי ידיעה, מצג מטעם המשיב והטענה בדבר הארכת מועד: המערער טען כי לא היה מודע לחובת הגשת הדו"ח הנוסף בטופס 878. המשיב הבהיר בכתב התשובה כי עוד לפני שהתפרסם הצו ביום 21.3.97, יידע המשיב בינואר 95' את ציבור העוסקים בדבר דרישת הדו"ח הנוסף, כתנאי לניכוי מס תשומות הכלול בחשבוניות מס התחשבנות. המשיב יצא במסע פרסומי נרחב ושיגר לכל העוסקים הרשומים בישראל, על פי הכתובת שנמסרה על ידם, מכתב אישי אשר צורף לפנקס הדוחות התקופתיים. החל מחודש ינואר 95' הועמדו חשבוניות המס המיוחדות לחלוקה במשרדי מע"מ וכן טפסי הדו"ח הנוסף. כמו כן, בתחתית כל חשבונית מס - התחשבנות, הודפסה אזהרה מודגשת בה הופנתה תשומת לב העוסק לחובה בהגשת דו"ח נוסף על גבי טופס 878. טענות עובדתיות אלה של המשיב אומצו במסגרת ע"א 7702/98 אתין חברה לביטוח נ' מס ערך מוסף, תק- על 2001 (3) 23. בסעיף 5 לפסה"ד קבע כב' השופט ריבלין כי בית המשפט המחוזי קבע כממצא שכבר בסוף 94' יצא המשיב במסע פרסום נרחב, באמצעי התקשורת ובהודעות אישיות שנשלחו לנישומים, על אודות הצורך לקבל חשבונית מס מיוחדת ועל אודות הדרישה שתבוא להגשת דו"ח מיוחד. קביעה זו התקבלה למעשה על ידי בית המשפט העליון ויש בה כדי לקבוע כעובדה את טיעוני המשיב בעניין זה גם בערעור שבפניי. כך נקבע גם על ידי כב' השופטת אופיר-תום בע"ש 285/97 לעובד תעשיות ביגוד והנהלה בע"מ נ' מע"מ ת"א 1. באותו מקרה קבע בימ"ש כי כבר נקבע בפסיקה קודמת שפעולות המשיב בנוגע לפרסום הצו והבאתו אל ציבור העוסקים היו ראויות ומספקות ולכן "מעמידה קביעה זו את הציבור הזה בחזקת מי שידע על הצו ועל נפקויותיו". כאשר נשאל המערער האם הוא קרא את האמור בחשבוניות, שם מופנית תשומת לב העוסק לחובה להגיש את הדו"ח הנוסף, ענה המערער: "את זה אני לא אקרא אפילו. אני לא רואה את זה" (עמ' 5 לפרו' שורה 14). בנסיבות אלה, אין למערער אלא להלין על עצמו ואין מקום לטענתו בדבר חוסר ידיעה. יש לבחון עתה את טענתו של המערער בדבר המצג אשר נערך בפניו על ידי המשיב. טענה זו אינה אמינה בעיני. בתצהירו הראשון אשר הוגש ביום 6.2.02, נאמר על ידי המערער כי באוג' 2000 עמדו מבקרים של מע"מ ביציאה מקלקיליה ובדקו אנשים ובין היתר נבדק גם הוא "מבקר מע"מ שאל אותי אם אני מקבל חשבונית מהפלסטינאים תמורת הסחורה שאני מוכר, אמרתי שכן, הראיתי למבקר חשבונית ומבקר המע"מ העתיק מהחשבונית אשר קיבלתי מ"בייבי ליין" את מספרה, שאל אותי כיצד אני נוהג בה כלפי מע"מ ולא העיר לי מאומה כי עלי לנהוג אחרת". משום מה הוגש על ידי המערער תצהיר נוסף ביום 20.6.02, שבו ניתנה גירסה שונה לאותו אירוע. הרישא של האמור בסעיף זהה, אולם לאחר מכן נאמר על ידי המערער "מבקר מע"מ (שהיה עם רכב), שאל אותי אם אני מקבל חשבונית מהפלסטינאיים תמורת הסחורה שאני מוכר, אמרתי שכן, הראיתי למבקר לבקשתו את החשבונית אשר קיבלתי עם הסחורה. מבקר מע"מ העתיק מהחשבונית אשר קיבלתי מבייבי ליין את מספרה ואת כל הפרטים שבה ושאל אותי כיצד אני נוהג בה כלפי מע"מ, הנהן בראשו ולא העיר לי מאומה כי עלי לנהוג אחרת והבנתי כי אני אכן נוהג כדין. לא ניתן כל הסבר מדוע הוסף ההנהון הנטען של נציג מע"מ, אשר לא הופיע בתצהיר הראשון. בחקירתו הנגדית עלתה גירסה שונה במקצת בה נאמר על ידי המערער, מה שלא נאמר על ידו בתצהירים, כי הוא שאל את המבקר אם החשבונית מיוחדת ואם צריך לעשות איתה משהו. לדבריו, אמר המערער למבקר כי הוא מתייק את החשבונית ומגיש אותה בדו"ח מע"מ כל חודש. בניגוד לאמור בתצהירים - העדר הערה מצד המבקר על פי התצהיר הראשון, או הנהון ראש, על פי התצהיר השני - הוסיף המערער בחקירתו הנגדית גירסה שלישית על פיה "הוא (המבקר - ד.ק) אמר שכך צריך להמשיך וכך המשכתי". קשה שלא להשתחרר מהמסקנה כי גירסתו של המערער התפתחה ושונתה, על מנת לתמוך בטענה בדבר מצג כלשהו מבלי שיש לכך עיגון בעובדות האמיתיות. מקובלת עלי בעניין זה תמיהתו של ב"כ המשיב, על פיה אין טענת המערער כי שאל שאלה בדבר תקינות דרך פעולתו לגבי החשבוניות אותן קיבל מהעוסק באיזור, עולה בקנה אחד עם טענתו כי כלל לא היה מודע לחובה בדבר הגשת הדו"ח הנוסף, שכן אין הוא קורא כאמור את האותיות הקטנות המופיעות על גבי החשבוניות. מטעם המשיב העיד מר משיטה יחזקאל אשר עבד יחד עם מר מאיר דהן בצוות פיקוח קמר"פ (קצין מטה רשות פלסטינאית). צוות זה בדק את תכולת הטובין ברכבים אשר עשו את דרכם משטח הגדה לשטח ישראל, תוך אימות מסמכים נלווים הנמצאים ברכב. מר משיטה זיהה את כתב ידו של מר דהן על גבי דו"ח ביקורת מחסום דרכים שנערך למערער, מיום 23.7.00 שצורף כנספח א' לתצהירו. בתצהיר נאמר כי העבודה הסתכמה באימות ופיקוח על מעבר סחורות ותיעוד מחייב מהרשות הפלסטינאית לישראל. לדבריו, נוכח הסיכון הבטחוני שהיה כרוך בשהייה באיזור המחסום בקלקליייה ולאור עומס העבודה הרב "לא היינו ערוכים ליתן הסבר ממצה בדבר מילוי ומשלוח טופס 878 או כל מסמך אחר. כך גם לא היינו מוסמכים ו/או ערוכים ליתן הדרכה משפטית אודות חקיקת המס... יחד עם זאת.... ככל שנשאלנו אודות חשבוניות מסוג P היינו מסבירים כמיטב יכולתינו בדבר הפעולות שיש לנקוט לצורך ניכוי מס, לרבות הגשת הטפסים המתאימים לרשויות המס". במסגרת חקירתו הנגדית הבהיר העד כי גם בין השנים 99' עד 2000 היה סיכון בטחוני שכן "היו זריקות אבנים, בקבוקי תבערה ולכן עבדנו בצוות. לא לקקנו דבש" (עמ' 22 לפרו'). עד זה עצמו ישב ביום הביקורת ברכב ולכן לא היה עד לשיחה שהתקיימה בין מר דהן לבין המערער. מר דהן חזר בתצהירו על האמור בתצהירו של מר משיטה. בחקירתו הנגדית הבהיר מר דהן את דרך הבדיקה, ואישר גם הוא כי הסיכון הבטחוני היה קיים גם לפני האינתיפאדה, כמו במקרה הנוכחי. מר דהן העיד כי הוא נזכר בביקורת שכן ראה את הדו"ח "כאשר באנו בבוקר למחסום ראיתי במקום שמתנהלת הביקורת עומד טנדר או ג'יפ שטח, חיפשתי את האיש לבקש ממנו לזוז כי זאת השעה שרוב הסוחרים יוצאים החוצה. אז הסתכלתי לטנדר וראיתי תעודת משלוח פלסטינאית, ראיתי את זה על המושב. חיכיתי לו במיוחד ולקחתי את התעודה ורשמתי אותה כי זאת תעודה חשובה במערכת ההתחשבנות. רשמתי אותה והוא אמר לי שהוא ממהר, עבדתי בחופזה ונתתי לו והוא הלך". מר דהן נשאל: "אתה זוכר את הקטע שהוא שאל אותך אם הוא בסדר ואם זה בסדר שהוא מנכה תשומות על פי החשבונית. ותשובתו היתה: לא הגענו לדו-שיח כזה" (עמ' 18 לפרו'). כמו כן, נשאל מר דהן האם היה ניתן על ידו הסבר בדבר טופס 878 ותשובתו היתה: "לא, הייתי שולח אותו לקבל את המידע מהתחנה הנוגעת לאותו עוסק, שם יש אנשים מקצועיים לעניין הזה". עדותו של דהן היתה אמינה עלי והיא אף סבירה לגופה. הנוהלים בדבר הצורך בהגשת דו"ח 878 היו ברורים וידועים. לכן, אין כל הגיון בטענתו של המערער כי לאחר שנאמר על ידו לדהן שהוא מתייק את החשבוניות, אישר לו המבקר, בין בדרך של אי הערה או בדרך של הנהון ראש, כי דרך זו מקובלת לעניין הדו"ח. סבירה ומקובלת עלי גם עדותם של עדי המשיב, על פיה היה תפקידם לערוך ביקורת וכי הם לא עסקו במתן ייעוץ. אינני מקבלת לכן כאמינה את עדותו של המערער על פיה פעל על יסוד מצג כלשהו של אנשי המשיב במעבר בקלקיליה. אינני רואה מקום גם לקבל את טענתו של המערער כי יש להחזיר את הדיון למנהל מע"מ, על מנת שישקול אם יש במקרה זה מקום להאריך את המועד אחורה לגבי הגשת טופס 878 לידי המערער לכל התקופה, ולחלופין לתקופת ששת החודשים ממועד הביקורת הראשונה במחסום. מנהל מע"מ כבר שקל את הנושא והאריך את המועד רק לגבי 6 חודשים אחורה מיום הדיווח בביקורת השנייה. משלא קיבלתי את טענתו של המערער כי הוטעה לחשוב בביקורת הראשונה כי הוא נוהג כדין, אין גם לקבל את טענתו כי יש להאריך את המועד לכל התקופה או לתקופה החלופית שהתבקשה. יש לציין כי גם בפס"ד סופר דרינק בע"מ עלתה הטענה שיישום המדיניות העקרונית של המשיב, לפיה אין להאריך את המועד להגשת טפסי 878, איננה מוצדקת. באותו מקרה שילמה המערערת מע"מ מעבר לסכום שהיתה צריכה לשלם ונותרה יתרה בידי המשיב. נאמר על ידי בית המשפט העליון כי טיעוניה של המערערת מעוררים אהדה, וכי בעת הדיון התבקש המשיב לשקול מחדש את עמדתו באשר להארכת המועד להגשת טופס 878. אולם, כאשר המשיב דחה את ההצעה, לא ראה בימ"ש מקום להתערב בהחלטה. במסגרת פסה"ד הבהיר בימ"ש כי בעמדת המשיב שלא להאריך את המועד יש ממש, שכן בשל הוראות הסכם פריז, אבדו סיכויי רשות המס הישראלית לקבל את הסכום אותו מבקשת המערערת לנכות. בשל מחדלה של המערערת להגיש טופס 878 במועד, אין יכולה הרשות הישראלית לדרוש סכומי מס אלה מרשות המס הפלסטינית. בית המשפט הדגיש כי קיים אכן הבדל מהותי בין מקרה כזה, לבין המקרה הרגיל של איחור בניכוי מס תשומות "הבדל זה היורד לשורש העניין, מצדיק את דחיית הבקשה להארכת המועד לביצוע ניכוי מס התשומות בנסיבות העניין שבפנינו". כך גם במקרה שבפניי. המערער טען אמנם כי לא נגרם כל נזק לאוצר המדינה כתוצאה מכך שהמערער דיווח רק בפבר' 2001, מאחר וממילא מושעית כל ההתחשבנות עם הרשות הפלסטינאית. אולם, טענה זו התבררה כלא נכונה. בחקירתו הנגדית נשאל מר שמעון אלון, ממונה פרוייקטים ביקורת חשבונות ביחידת קישור מע"מ לרשות הפלסטינאית, האם המפגשים עם הרשות הפלסטינאית התקיימו כסדרם בשנת 2000 עד אוק'. תשובתו היתה: "כאשר התחילה האינתיפאדה היו כמה חודשים שלא היה מפגש התחשבנות, אבל כל צד עשה לעצמו את ההתחשבנות החודשית ואח"כ כאשר נפגשנו בערך באוק' 2001 או ספט' 2001, ונעשתה התחשבנות על כל החודשים שלא נפגשנו" (עמ' 12 לפרו'). מר אלון נשאל: "היו גם חשבוניות שהגישו עליהם דיווח אבל ההתחשבנות לגביהם 8 חודשים מאוחר יותר כי לא היו מפגשים. מר אלון השיב במפורש: "כן, חשבוניות שבאותו חודש (בעת קיום ההתחשבנות - ד.ק) היו מעבר לחצי שנה לא נכללו בהתחשבנות למרות שההתחשבנות היתה מאוחרת". (עמ' 13 לפרו' שורה 4). מר אלון אף הבהיר כי הבדיקה נעשתה באמצעות מנגנוני בדיקה ממוחשבים. עדותו הברורה והמקצועית של מר אלון לא נסתרה בדרך כלשהי והיא היתה אמינה עלי גם לגופה. התוצאה כי אין מקום לטענה בדבר טעות כלשהי בשיקול הדעת של המשיב, כאשר לא אישר את הארכת המועד במקרה הנוכחי. בסופו של דבר, דין הערעור להידחות. המערער ישא בהוצאות המשיב, כולל שכר העדים אשר נפסק במהלך הדיון, ובשכ"ט עו"ד בסך 7,500 ₪ + מע"מ, בצירוף ריבית והפרשי הצמדה כדין מהיום ועד ליום התשלום בפועל. מיסיםניכוי מספלסטינים